はじめに 1 頁 第 一 部 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワーク 試 案 3 前 文 3 概 念 フレームワークの 役 割 会 計 基 準 を 取 り 巻 く 環 境 概 念 フレームワークと 会 計 基 準 概 念 フレームワークの 構 成 第 1 章 財 務 報 告 の

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1 一 般 社 団 法 人 大 学 監 査 協 会 平 成 26 年 3 月 10 日 制 定 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワーク 試 案 と 学 校 法 人 会 計 における 課 題

2 はじめに 1 頁 第 一 部 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワーク 試 案 3 前 文 3 概 念 フレームワークの 役 割 会 計 基 準 を 取 り 巻 く 環 境 概 念 フレームワークと 会 計 基 準 概 念 フレームワークの 構 成 第 1 章 財 務 報 告 の 目 的 5 序 文 5 本 文 6 開 示 制 度 と 財 務 報 告 の 目 的 会 計 基 準 の 役 割 開 示 制 度 における 各 当 事 者 の 役 割 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 7 開 示 制 度 と 財 務 報 告 の 目 的 開 示 制 度 における 各 当 事 者 の 役 割 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 第 2 章 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 9 序 文 9 本 文 9 財 務 諸 表 の 役 割 とその 構 成 要 素 財 務 報 告 の 目 的 による 制 約 資 産 負 債 純 資 産 収 益 費 用 差 額 収 益 費 用 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 11 財 務 報 告 の 目 的 による 制 約 純 資 産 第 3 章 財 務 諸 表 における 認 識 と 測 定 序 文 本 文 認 識 及 び 測 定 の 意 義 認 識 に 関 する 制 約 条 件 i

3 資 産 の 測 定 取 得 原 価 市 場 価 格 割 引 価 値 入 金 予 定 額 ( 決 済 価 額 または 将 来 収 入 額 ) 負 債 の 測 定 支 払 予 定 額 ( 決 済 価 額 または 将 来 支 出 額 ) 現 金 受 入 額 割 引 価 値 収 益 の 測 定 費 用 の 測 定 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 測 定 値 の 選 択 18 第 二 部 学 校 法 人 会 計 における 課 題 19 前 文 1. 固 定 資 産 の 減 損 に 関 する 会 計 2. 金 融 商 品 ( 有 価 証 券 関 係 )に 関 する 会 計 3. 退 職 給 付 会 計 4. 賞 与 引 当 金 の 計 上 5. 外 貨 建 取 引 の 換 算 6. 資 産 除 去 債 務 に 関 する 会 計 7. 結 合 会 計 8. 連 結 財 務 諸 表 に 関 する 会 計 9. 継 続 法 人 の 前 提 10.セグメント 情 報 の 開 示 11. 清 算 時 の 会 計 処 理 ( 財 産 評 価 ) おわりに 27 ( 別 添 ) 固 定 資 産 の 減 損 に 係 る 会 計 基 準 28 第 1 本 基 準 の 目 的 及 び 減 損 の 定 義 第 2 対 象 資 産 第 3 減 損 の 兆 候 第 4 減 損 の 認 識 第 5 減 損 額 の 測 定 第 6 貸 借 対 照 表 における 表 示 第 7 減 損 処 理 後 の 会 計 処 理 第 8 注 記 ii

4 はじめに 平 成 25 年 1 月 31 日 学 校 法 人 会 計 基 準 の 在 り 方 について 報 告 書 が 学 校 法 人 会 計 基 準 の 在 り 方 に 関 する 検 討 会 ( 以 下 在 り 方 検 討 会 という )から 公 表 された この 報 告 書 は 在 り 方 検 討 会 の 審 議 結 果 をまとめたものであり この 報 告 書 をふまえて 平 成 25 年 4 月 に 学 校 法 人 会 計 基 準 ( 文 部 科 学 省 令 ) (1) が 改 正 されている 今 回 の 学 校 法 人 会 計 基 準 の 改 正 は 数 年 にわたる 検 討 を 経 て 実 現 した ものであるが 会 計 基 準 開 発 の 前 提 となる 概 念 フレームワーク (2) に 基 づいて 審 議 された 結 果 ではな い 会 計 基 準 の 開 発 は 概 念 フレームワークに 基 づいて 行 われることが 必 要 であり 概 念 フレームワーク に 基 づかない 会 計 基 準 の 開 発 は 理 論 的 な 裏 付 けがなく 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 会 計 基 準 と 認 められないおそれがある 一 般 社 団 法 人 大 学 監 査 協 会 ( 以 下 当 法 人 という )は 学 校 法 人 会 計 基 準 が 概 念 フレームワー クに 適 合 できるように 進 化 し 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 会 計 基 準 となり 続 ける 必 要 があると 考 え ている 学 校 法 人 会 計 の 基 準 は 多 様 な 利 害 関 係 者 から 公 正 かつ 妥 当 と 認 められ 学 校 法 人 の 財 政 と 経 営 状 況 を 表 すものでなければならない 学 校 法 人 会 計 の 基 準 が 公 正 妥 当 と 認 められるものであり それ に 基 づいた 会 計 情 報 が 公 開 されることによって 理 事 者 は 経 営 責 任 を 説 明 することができ 利 害 関 係 者 は 自 己 の 責 任 で 意 思 決 定 を 行 うことができる 当 法 人 は このような 考 えのもと 学 校 法 人 会 計 の 基 準 の 開 発 指 針 となる 概 念 フレームワークの 明 文 化 に 取 り 組 んでいる 当 法 人 では 会 計 研 究 者 経 理 責 任 者 及 び 公 認 会 計 士 を 中 心 とした 委 員 会 を 組 織 し そこでの 検 討 をとりまとめ 試 案 として 概 念 フレームワークを 公 表 することとした 当 法 人 は 今 後 概 念 フレームワークに 関 する 関 係 者 との 意 見 交 換 を 経 て 本 概 念 フレームワークがさらに 進 化 する ことを 目 指 している (1) 学 校 法 人 会 計 の 基 準 として 学 校 法 人 会 計 基 準 ( 現 行 の 文 部 科 学 省 令 を 括 弧 付 きで 表 記 する)が 浸 透 している し かし 学 校 法 人 会 計 基 準 は 私 立 学 校 振 興 助 成 法 ( 以 下 私 学 振 興 助 成 法 という )における 会 計 基 準 であり 省 令 として 文 部 科 学 省 が 定 めている 学 校 法 人 会 計 の 基 準 は 様 々な 利 害 関 係 者 の 代 表 からなる 会 議 体 によって 作 成 さ れるべきである 学 校 法 人 における 会 計 の 基 準 は 文 部 科 学 省 を 含 めて 学 識 者 ( 会 計 研 究 者 ) 実 務 家 ( 学 校 法 人 代 表 者 ) 学 生 生 徒 等 の 代 表 債 権 者 会 計 監 査 人 等 の 利 害 関 係 者 からなる 会 議 体 によって 作 成 され 私 立 学 校 法 におけ る 会 計 基 準 として 定 められるべきである (2) 概 念 フレームワークとは 会 計 基 準 の 基 礎 となる 前 提 や 概 念 を 体 系 化 したものである それは 会 計 基 準 の 概 念 的 な 基 礎 を 提 供 するものであり 将 来 の 会 計 基 準 開 発 に 指 針 を 与 えるものである 概 念 フレームワークについて 詳 しく は 第 一 部 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワーク 試 案 前 文 概 念 フレームワークの 役 割 を 参 照 されたい 1

5 なお 概 念 フレームワーク 試 案 の 作 成 と 並 行 して 学 校 法 人 会 計 基 準 の 課 題 についても 検 討 を 行 っ ている 概 念 フレームワークが 用 意 された 後 各 大 学 法 人 の 会 計 基 準 が 概 念 フレームワークの 考 え 方 に 基 づいて 収 斂 していくことが 必 要 である この 場 合 国 立 大 学 法 人 や 公 立 大 学 法 人 の 会 計 基 準 の 課 題 に ついても 検 討 が 必 要 となる しかしながら 両 者 の 会 計 基 準 の 課 題 については 次 に 取 り 上 げるべき 課 題 とすることとし はじめに 私 立 大 学 における 学 校 法 人 会 計 基 準 についての 検 討 を 行 うこととした その 際 概 念 フレームワークに 学 校 法 人 会 計 基 準 を 適 合 させる 前 段 として 検 討 を 必 要 とする 課 題 を 可 能 な 限 り 取 り 上 げた 具 体 的 には 1 固 定 資 産 の 減 損 に 関 する 会 計 2 金 融 商 品 ( 有 価 証 券 関 係 )に 関 する 会 計 3 退 職 給 付 会 計 4 賞 与 引 当 金 の 計 上 5 外 貨 建 取 引 の 換 算 6 資 産 除 去 債 務 に 関 する 会 計 7 結 合 会 計 8 連 結 財 務 諸 表 に 関 する 会 計 9 継 続 企 業 の 前 提 10セグメント 情 報 の 開 示 及 び11 清 算 時 の 会 計 処 理 ( 財 産 評 価 )について 現 実 的 かつ 具 体 的 な 改 善 案 を 提 案 している 2

6 第 一 部 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワーク 試 案 前 文 概 念 フレームワークの 役 割 概 念 フレームワークは 会 計 の 基 礎 となる 前 提 や 概 念 を 体 系 化 したものである それは 会 計 基 準 の 概 念 的 な 基 礎 を 提 供 するものであり それによって 会 計 基 準 に 対 する 理 解 が 深 まり その 解 釈 につい ての 予 見 可 能 性 も 高 まるであろう また 概 念 フレームワークは 財 務 諸 表 の 利 用 者 に 資 するものであ り 利 用 者 が 会 計 基 準 を 解 釈 する 際 に 無 用 のコストが 生 じることを 避 けるという 効 果 も 有 するであろう 概 念 フレームワークは 将 来 の 会 計 基 準 の 開 発 に 指 針 を 与 える 役 割 も 有 するため 既 存 の 基 礎 的 な 前 提 や 概 念 を 要 約 するだけでなく 吟 味 と 再 検 討 を 加 えた 結 果 が 反 映 されている したがって 概 念 フレ ームワークの 内 容 には 現 行 の 会 計 基 準 の 一 部 を 説 明 できないものが 含 まれている 場 合 や いまだ 基 準 化 されていないものが 含 まれている 場 合 がある しかし 概 念 フレームワークは 個 別 具 体 的 な 会 計 基 準 の 新 設 改 廃 をただちに 提 案 するものではない その 役 割 は あくまでも 基 本 的 な 指 針 を 提 示 すること にある (3) 私 立 大 学 を 運 営 する 学 校 法 人 と 国 立 大 学 を 運 営 する 国 立 大 学 法 人 及 び 公 立 大 学 を 運 営 する 独 立 行 政 法 人 は それぞれ 別 々の 会 計 基 準 に 基 づいて 財 務 報 告 を 行 っている 私 立 大 学 国 立 大 学 及 び 公 立 大 学 は 全 て 教 育 研 究 活 動 を 行 っている 法 人 であり 3 者 の 財 務 報 告 について 利 害 関 係 者 への 情 報 提 供 の 観 点 から 比 較 可 能 性 を 確 保 する 必 要 がある このため 3 者 の 会 計 基 準 を 包 含 する 概 念 フレームワー クが 作 成 されるべきである 本 フレームワークでは 私 立 大 学 を 運 営 する 学 校 法 人 国 立 大 学 法 人 及 び 公 立 大 学 を 運 営 する 独 立 行 政 法 人 について 3 者 をまとめて 大 学 法 人 とよび 大 学 法 人 会 計 の 基 本 的 な 枠 組 みとしての 概 念 フレームワークを 検 討 することとする なお 概 念 フレームワークは より 多 くの 会 計 基 準 を 包 含 するものであるほど その 価 値 が 高 まる 多 くの 会 計 基 準 が 一 つの 概 念 フレームワークのもとに 構 築 されれば 各 会 計 基 準 にしたがって 作 成 され た 財 務 諸 表 の 比 較 可 能 性 が 高 まることとなる 本 試 案 では 大 学 法 人 会 計 を 前 提 として 概 念 フレームワー クを 検 討 するが 将 来 的 には 他 の 非 営 利 法 人 の 会 計 基 準 を 包 含 するものとして 発 展 することを 指 向 し ている 非 営 利 法 人 の 会 計 には 共 通 的 に 保 持 しうる 枠 組 みが 存 在 するはずであり その 枠 組 みを 体 系 化 した 概 念 フレームワークにしたがって 個 々の 会 計 基 準 が 作 成 されることは 財 務 諸 表 の 作 成 者 や 利 用 者 にとって 情 報 提 供 の 効 率 性 や 情 報 利 用 の 有 効 性 が 高 まると 考 えられる (3) 本 フレームワークは 学 校 法 人 について 大 学 を 設 置 している 学 校 法 人 ( 文 部 科 学 大 臣 所 轄 学 校 法 人 )を 前 提 として いる 高 等 学 校 以 下 の 学 校 のみ 設 置 している 学 校 法 人 ( 知 事 所 轄 学 校 法 人 )については 大 学 設 置 法 人 の 会 計 と 同 じ か 必 要 に 応 じて 簡 略 化 された 会 計 を 実 施 することが 現 実 的 であり 妥 当 な 方 針 と 考 えるためである なお 大 学 設 置 法 人 では 私 立 学 校 法 上 の 収 益 事 業 のように 企 業 と 同 様 の 営 利 活 動 を 実 施 している 場 合 がある この 収 益 事 業 は 永 続 的 な 教 育 研 究 に 貢 献 させるため 税 制 上 の 恩 典 (みなし 寄 附 制 度 低 い 税 率 )が 用 意 されており 大 規 模 な 事 業 として 実 施 されている 場 合 がある この 事 業 の 会 計 については 学 校 法 人 における 会 計 の 一 部 ではあるが 当 フレー ムワークにおける 検 討 の 対 象 としない 収 益 事 業 の 会 計 については 企 業 会 計 のルールを 援 用 して 会 計 報 告 がなされ るべきである 3

7 会 計 基 準 を 取 り 巻 く 環 境 概 念 フレームワークは 現 行 の 会 計 基 準 の 基 礎 にある 前 提 や 概 念 を 出 発 点 としており 会 計 報 告 を 取 り 巻 く 現 在 の 制 約 要 因 を 反 映 している ここでいう 制 約 要 因 とは 具 体 的 には 私 立 学 校 振 興 助 成 法 や 文 部 科 学 省 令 の 規 定 また それを 支 える 考 え 方 会 計 実 施 主 体 の 価 値 判 断 や 財 務 諸 表 利 用 者 の 情 報 分 析 能 力 などを 指 す 当 法 人 は 会 計 報 告 の 基 礎 となる 概 念 を 定 める 概 念 フレームワークの 整 備 が 会 計 基 準 の 進 化 に 向 けた 議 論 に 資 するものと 考 えている 本 試 案 は 会 計 基 準 についての 概 念 的 な 基 礎 を 提 供 するための 努 力 の 一 環 として 当 法 人 が 行 ってきた 議 論 の 結 果 を 示 すという 性 質 を 有 する 概 念 フレームワークと 会 計 基 準 概 念 フレームワークは 会 計 基 準 の 基 礎 にある 前 提 や 概 念 を 体 系 化 したものであるから その 記 述 内 容 はおのずから 抽 象 的 にならざるを 得 ず 個 別 の 基 準 の 設 定 改 廃 に 際 しては 概 念 フレームワークの 内 容 に 関 する 解 釈 が 必 要 になる そのため 概 念 フレームワークだけでは 個 別 の 会 計 基 準 の 具 体 的 な 内 容 を 直 接 定 めることはできない 概 念 フレームワークの 構 成 概 念 フレームワークの 構 成 については 本 来 多 様 な 選 択 肢 があり 得 るが ここでは 国 内 外 におけ る 企 業 会 計 の 先 例 にならっている 企 業 会 計 の 基 準 設 定 主 体 が 公 表 した 概 念 フレームワークは すでに 知 られているため それらと 構 成 を 揃 えることで 関 係 者 の 理 解 が 容 易 になり 概 念 フレームワークとし ての 機 能 がより 効 果 的 に 発 揮 されると 期 待 できるからである 4

8 第 1 章 財 務 報 告 の 目 的 序 文 本 章 では 財 務 報 告 を 支 える 基 本 的 な 前 提 や 概 念 のうち その 目 的 の 記 述 に 主 眼 が 置 かれている 基 礎 概 念 の 体 系 化 に 際 し 財 務 報 告 の 目 的 を 最 初 にとりあげたのは 一 般 に 社 会 のシステムは その 目 的 が 基 本 的 な 性 格 を 決 めているからである 財 務 報 告 のシステムも その 例 外 ではない ただし どのよ うな 社 会 のシステムも 時 代 や 環 境 の 違 いを 超 えた 普 遍 的 な 目 的 を 持 つわけではない 財 務 報 告 制 度 の 目 的 は 社 会 からの 要 請 によって 与 えられるものであり 自 然 に 決 まってくるものではない とすれば この 制 度 に 対 し いま 社 会 からいかなる 要 請 がなされているのかを 確 かめることは そのあり 方 を 検 討 する 際 に 最 優 先 すべき 作 業 であろう 財 務 報 告 はさまざまな 役 割 を 果 たしているが ここでは その 目 的 を 利 害 関 係 者 による 意 思 決 定 に 役 立 つような 財 政 及 び 経 営 状 況 の 開 示 にあると 考 える (4) そして 経 営 状 況 の 開 示 については 可 能 なかぎり 業 績 を 把 握 し 報 告 することであると 考 える 利 害 関 係 者 は 在 学 する 学 生 生 徒 や 保 護 者 教 職 員 監 督 官 庁 債 権 者 や 寄 附 者 を 中 心 とした 社 会 全 般 ( 不 特 定 多 数 の 者 )をいう 大 学 法 人 は 公 益 を 目 的 とする 活 動 を 行 う 法 人 である 公 益 性 の 高 い 大 学 法 人 は 活 動 の 意 図 や 状 況 を 広 く 社 会 に 説 明 することが 求 められる このため 財 政 や 収 支 の 状 況 を 公 開 する 必 要 がある 開 示 された 会 計 情 報 (5)によって 利 害 関 係 者 は 自 己 の 責 任 で 将 来 を 予 測 し 法 人 との 関 係 を 判 断 することができる もちろん 会 計 情 報 を 利 害 関 係 者 による 判 断 に 利 用 することを 重 視 するか らといって それ 以 外 の 使 われ 方 を 無 視 できるわけではない 大 学 法 人 における 会 計 は 2 次 的 な 補 助 金 算 定 等 のための 調 整 機 能 が 重 視 されてきた 面 がある 本 章 では 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 の 典 型 例 や それらと 会 計 基 準 設 定 との 関 係 についても 記 述 されている (4) 利 害 関 係 者 による 意 思 決 定 に 役 立 つための 財 務 情 報 の 開 示 の 例 として 例 えば 大 学 法 人 への 入 学 を 検 討 する 者 が 各 法 人 の 財 政 状 態 や 経 営 状 況 を 確 認 し 法 人 の 将 来 を 予 測 し 入 学 するか 否 か 検 討 する 材 料 にすることが 考 えられる その 他 の 意 思 決 定 に 役 立 つための 例 として 大 学 法 人 への 就 職 を 希 望 する 教 職 員 が 法 人 の 財 務 内 容 を 検 討 することや 大 学 法 人 の 債 権 者 となる 事 業 者 が 法 人 の 財 務 内 容 を 検 討 できるようにすることが 考 えられる なお 多 くの 利 害 関 係 者 が 大 学 法 人 の 財 務 情 報 を 利 用 するからといって その 全 ての 利 害 関 係 者 によって 直 接 理 解 できる 財 務 情 報 である 必 要 はない 財 務 情 報 を 分 析 し その 内 容 を 説 明 できる 第 三 者 ( 財 務 分 析 を 職 業 的 に 行 う 者 )が 介 在 すれば 公 開 され た 財 務 情 報 は 利 害 関 係 者 の 意 思 決 定 に 有 用 なものとして 伝 達 される (5) 会 計 情 報 の 最 も 重 要 な 特 性 は 意 思 決 定 有 用 性 である 会 計 情 報 は 利 害 関 係 者 が 大 学 法 人 の 状 況 を 理 解 し 自 己 の 責 任 に 基 づいて 法 人 との 関 係 を 決 定 するために 有 用 であることが 期 待 される なお 意 思 決 定 有 用 性 は 意 思 決 定 に 関 連 する 情 報 であること( 意 思 決 定 との 関 連 性 )と 一 定 の 水 準 で 信 頼 できる 情 報 であること( 信 頼 性 )の2つの 特 性 によって 支 えられる さらに それら3 者 の 階 層 を 内 的 整 合 性 と 比 較 可 能 性 が 基 礎 から 支 える 内 的 整 合 性 とは 個 別 の 会 計 基 準 が 会 計 基 準 全 体 を 支 える 基 本 的 な 考 え 方 と 矛 盾 していないことをいう 比 較 可 能 性 とは 同 一 法 人 の 会 計 情 報 を 時 系 列 で 比 較 する 場 合 あるいは 同 一 時 点 の 会 計 情 報 を 法 人 間 で 比 較 する 場 合 それらの 比 較 に 障 害 とならないように 会 計 情 報 が 作 成 されていることをいう 5

9 本 文 開 示 制 度 と 財 務 報 告 の 目 的 1. 大 学 法 人 の 財 政 及 び 経 営 状 況 を 理 解 するうえで 法 人 の 現 状 に 関 する 情 報 は 不 可 欠 であるが その 情 報 を 入 手 する 機 会 について 利 害 関 係 者 と 理 事 者 の 間 には 一 般 に 大 きな 格 差 がある このような 状 況 のもとで 財 務 報 告 が 不 十 分 にしか 行 われないと 大 学 法 人 との 関 係 について 利 害 関 係 者 が 自 己 責 任 を 負 うことができない そうした 情 報 の 非 対 称 性 を 緩 和 し それが 生 み 出 す 障 害 を 解 決 するため 理 事 者 による 財 務 報 告 を 促 進 するのが 開 示 制 度 の 存 在 意 義 である 2. 利 害 関 係 者 は 不 確 実 な 将 来 の 予 測 のもとに 自 らの 意 思 で 法 人 と 関 わることとなる その 不 確 実 な 将 来 を 予 測 して 意 思 決 定 をする 際 利 害 関 係 者 は 法 人 がどのような 財 政 と 経 営 状 況 にあるかについての 情 報 を 必 要 としている 財 務 報 告 の 目 的 は 利 害 関 係 者 の 意 思 決 定 に 資 する 開 示 制 度 の 一 環 として 財 政 と 経 営 状 況 を 測 定 して 開 示 することである 3. 財 務 報 告 において 提 供 される 情 報 の 中 で 経 営 状 況 に 関 する 情 報 は 過 去 の 結 果 を 表 すが 将 来 の 予 測 に 用 いられるであろう なお このように 経 営 状 況 の 情 報 を 利 用 することは 同 時 に 財 政 の 情 報 を 利 用 することも 含 意 している 経 営 状 況 のみならず それを 生 み 出 す 財 政 との 関 係 も 重 視 されるから である 会 計 基 準 の 役 割 4. 経 営 責 任 者 は 本 来 利 害 関 係 者 の 保 守 的 なリスク 評 価 によって 大 学 法 人 の 実 態 が 過 小 に 評 価 されない よう 自 分 の 持 つ 私 的 な 情 報 を 自 発 的 に 開 示 する 誘 因 を 有 している それゆえ たとえ 公 的 な 規 制 が なくても 利 害 関 係 者 に 必 要 な 情 報 はある 程 度 まで 自 然 に 開 示 されるはずである ただし その 場 合 でも 虚 偽 情 報 を 排 除 するとともに 情 報 の 等 質 性 を 確 保 する 最 小 限 のルールは 必 要 であり それを 当 事 者 間 の 交 渉 や 契 約 に 委 ねていたのではコストがかかりすぎることになる それを 社 会 的 に 削 減 する べく 標 準 的 な 契 約 を 一 般 化 して 会 計 基 準 が 形 成 される 開 示 制 度 を 支 える 社 会 規 範 としての 役 割 が 会 計 基 準 に 求 められているのである 5. 会 計 基 準 がルールとして 有 効 に 機 能 するか 否 かは 契 約 の 標 準 化 ないし 画 一 化 による 便 益 がそれに 伴 うコストを 上 回 っているか 否 かに 依 存 する そこでいうコストや 便 益 は 環 境 に 依 存 して 決 まるため その 環 境 変 化 に 応 じて 会 計 基 準 のあり 方 も 変 わり 得 る 開 示 制 度 における 各 当 事 者 の 役 割 6. 開 示 制 度 の 主 たる 当 事 者 としては 情 報 を 利 用 して 大 学 法 人 に 資 金 や 役 務 を 提 供 する 者 情 報 を 開 示 して 資 金 や 役 務 を 調 達 する 経 営 責 任 者 及 び 両 者 の 間 に 介 在 し 保 証 業 務 を 通 じて 情 報 の 信 頼 を 高 め る 監 査 人 の 3 者 を 想 定 できる 7. ここで 利 害 関 係 者 とは 大 学 法 人 に 資 金 や 役 務 を 提 供 する 者 の 全 てをいい これらを 現 に 実 施 する 者 だけでなく これらを 実 施 する 可 能 性 のある 者 を 含 んでいる 利 害 関 係 者 は 開 示 された 情 報 を 利 用 し て 自 己 の 責 任 で 現 在 の 状 態 を 評 価 し 将 来 の 状 況 を 予 想 する 8. 経 営 責 任 者 には 利 害 関 係 者 がその 役 割 を 果 たすのに 必 要 な 情 報 を 開 示 することが 期 待 されている 予 測 は 利 害 関 係 者 の 自 己 責 任 で 行 われるべきであり 経 営 責 任 者 が 負 うべき 責 任 は 基 本 的 には 事 実 の 開 示 である 会 計 情 報 を 開 示 するうえで 責 任 者 自 身 の 予 測 が 必 要 な 場 合 でも それを 開 示 する 目 的 は 6

10 原 則 として 現 在 までに 生 じている 事 実 を 明 らかにすることにある 9. 監 査 人 は 利 害 関 係 者 の 必 要 とする 会 計 情 報 を 責 任 者 が 適 正 に 開 示 しているか 否 かを 確 かめる 具 体 的 には 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められた 会 計 基 準 への 準 拠 性 について 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められた 監 査 基 準 に 従 って 監 査 することを その 役 割 としている 監 査 人 には 責 任 者 が 作 成 した 情 報 を 監 査 する 責 任 が 課 されているのであり 会 計 情 報 の 作 成 責 任 はあくまでも 経 営 責 任 者 が 負 う 10. 開 示 制 度 の 当 事 者 はそれぞれ 会 計 基 準 が 遵 守 されることで 便 益 を 享 受 する 会 計 基 準 に 従 って 作 成 され 独 立 した 監 査 人 の 監 査 を 受 けた 情 報 は 一 般 に 利 害 関 係 者 の 信 頼 を 得 られやすい そうした 情 報 を 低 いコストで 入 手 できることは 利 害 関 係 者 にとっての 便 益 となる それによって 利 害 関 係 者 の 要 求 する 情 報 を 提 供 するコストが 下 がれば 経 営 責 任 者 も 会 計 基 準 から 便 益 を 享 受 することとなる また 責 任 者 は 利 害 関 係 者 の 情 報 要 求 を 個 別 に 確 かめるためのコストを 削 減 できるという 点 でも 便 益 を 享 受 する 利 害 関 係 者 の 最 低 限 の 情 報 要 求 に 応 えるには どのような 会 計 情 報 を 提 供 すればよい のかを 会 計 基 準 が 明 らかにするからである さらに 会 計 基 準 は 監 査 上 の 判 断 の 基 礎 を 提 供 する 機 能 を 果 たし 監 査 人 にも 便 益 を 与 える 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 11. 開 示 制 度 において 開 示 される 会 計 情 報 は 利 害 関 係 者 の 調 整 機 能 としても2 次 的 に 利 用 されている また 会 計 情 報 は 不 特 定 多 数 を 対 象 とするいくつかの 関 連 法 規 においても2 次 的 に 利 用 されている その 典 型 例 は 私 学 振 興 助 成 法 における 補 助 金 の 算 定 根 拠 としての 利 用 や 税 法 における 税 務 申 告 納 税 制 度 への 利 用 などである とりわけ 補 助 金 や 運 営 交 付 金 の 算 定 基 礎 として 利 用 されることによ る 会 計 情 報 の 調 整 機 能 は 大 学 法 人 にとって 今 後 も 重 要 な 意 味 を 持 つであろう 12. 会 計 基 準 の 設 定 にあたり 最 も 重 視 されるべきは 本 章 に 記 述 されている 目 的 の 達 成 である しかし 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 の 事 実 は 会 計 基 準 を 設 定 改 廃 する 際 の 制 約 となることがある すなわち 会 計 基 準 の 設 定 改 廃 を 進 める 際 には それが 調 整 機 能 に 及 ぼす 影 響 も 同 時 に 考 慮 の 対 象 となる そうした2 次 的 な 利 用 との 関 係 も 検 討 しながら 財 務 報 告 の 目 的 の 達 成 が 図 られる 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 開 示 制 度 と 財 務 報 告 の 目 的 13. 会 計 情 報 は 技 術 的 な 制 約 や 環 境 制 約 のもとで 作 成 されるものである 会 計 情 報 だけで 利 害 関 係 者 から の 要 求 のすべてに 応 えることはできない 14. 会 計 情 報 は 大 学 法 人 の 理 解 に 資 することが 期 待 されているが 大 学 法 人 それ 自 体 を 表 現 するものでは ない 大 学 法 人 を 主 体 的 に 評 価 するのは 自 らの 意 思 で 関 わる 利 害 関 係 者 であり 会 計 情 報 には その 理 解 にあたって 必 要 な 基 礎 を 提 供 する 役 割 だけが 期 待 されている 開 示 制 度 における 各 当 事 者 の 役 割 15. 理 事 者 には 自 己 の 利 益 を 図 るために 事 実 を 歪 めた 会 計 情 報 を 開 示 する 誘 因 もある しかし 利 害 関 係 者 は その 可 能 性 に 対 して 大 学 法 人 に 関 与 しないという 対 抗 手 段 を 有 している 合 理 的 な 理 事 者 は そのような 事 態 をあらかじめ 避 けるため むしろ 監 査 人 による 監 査 を 積 極 的 に 受 け 入 れるであろ う すなわち 開 示 制 度 のもとで 会 計 監 査 は 利 害 関 係 者 に 不 利 益 が 生 じないよう 理 事 者 が 自 身 の 7

11 行 動 を 束 縛 する 役 割 を 果 たしている 16. 会 計 監 査 が 社 会 的 に 信 頼 され 有 効 に 機 能 するのは 監 査 人 の 職 業 倫 理 だけでなく 理 事 者 と 監 査 人 との 関 係 に 一 定 の 規 律 を 与 える 仕 組 みが 補 完 的 な 役 割 を 果 たしているからである 監 査 の 質 を 維 持 す るために 監 査 基 準 が 存 在 することに 加 えて 監 査 人 の 選 任 をめぐる 競 争 原 理 が 働 いていることによっ ても 監 査 人 の 利 己 的 な 行 為 は 抑 止 されているはずである すなわち 監 査 の 信 頼 性 は 監 査 人 に 求 め られる 職 業 倫 理 とともに 監 査 人 を 束 縛 する 市 場 規 律 の 働 きによっても 高 められている 会 計 情 報 の2 次 的 な 利 用 17. 会 計 情 報 は 公 的 な 規 制 や 私 的 な 契 約 等 を 通 じた 調 整 機 能 としても 利 用 されている 会 計 情 報 の 利 用 者 は 個 別 の 政 策 目 的 契 約 目 的 に 応 じて 開 示 制 度 で 開 示 される 会 計 情 報 を 適 宜 加 工 修 正 して 利 用 する それぞれの 目 的 に 適 う 会 計 情 報 を 別 個 に 作 成 するよりも コストの 節 約 が 期 待 できる 場 合 には 会 計 情 報 がそのように 利 用 されることもある しかし 会 計 基 準 の 設 定 改 廃 の 際 規 制 や 契 約 のすべてを 視 野 に 収 める 必 要 はない 当 事 者 の 多 くが 関 わる 規 制 や 契 約 については 会 計 基 準 の 設 定 改 廃 がそれらに 及 ぼす 影 響 を 考 慮 しなければならないが ごく 少 数 の 当 事 者 しか 関 わらない 契 約 等 については 必 ずしも 同 様 の 配 慮 が 求 められるわけではない その 契 約 に 関 わらない 多 数 の 当 事 者 にまで 会 計 基 準 の 変 更 に 伴 う 再 契 約 のコストを 負 担 させることと それに 伴 う 便 益 とのバランスを 考 慮 する 必 要 があるからである 8

12 第 2 章 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 序 文 本 章 では 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 を 特 定 し それらに 定 義 を 与 えることを 通 じて 財 務 報 告 が 対 象 とす べき 事 象 を 明 確 にしている そうすることで 環 境 の 変 化 により 新 たな 経 済 事 象 が 生 じたとき それを 財 務 報 告 の 対 象 に 含 めるか 否 かの 指 針 としての 機 能 が 果 たされる 財 務 報 告 の 対 象 として 不 適 格 な 項 目 を 排 除 するとともに 財 務 報 告 の 対 象 とすべき 項 目 を 包 摂 するように 構 成 要 素 の 定 義 を 記 述 することが 本 章 の 役 割 である その 記 述 に 際 しては 財 務 報 告 の 目 的 に 資 することを 判 断 規 準 としている 財 務 諸 表 には 財 務 報 告 の 目 的 に 関 連 して 特 定 の 役 割 が 期 待 されており それぞれの 構 成 要 素 となり 得 るのは その 役 割 を 果 たすものに 限 られる 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 の 中 には 他 から 独 立 しているものもあれば 他 に 従 属 しているものもある 本 章 では はじめに 資 産 と 負 債 に 独 立 した 定 義 を 与 え そこから 純 資 産 の 定 義 を 導 いている ここで 資 産 負 債 の 定 義 からはじめるのは 財 務 報 告 の 対 象 を 確 定 し 定 義 する 作 業 が 容 易 になるからであり 情 報 としての 有 用 性 を 比 較 したものでもなければ 特 定 の 測 定 方 法 を 一 義 的 に 導 くことを 意 図 したものでもない 構 成 要 素 に 定 義 を 与 えるといっても それらは 別 の 抽 象 概 念 に 依 存 する 会 計 の 専 門 用 語 をより 一 般 的 な 用 語 に 置 き 換 えることはできても 解 釈 の 余 地 のない 用 語 に 還 元 しつくすことはできない そのた め 会 計 基 準 の 設 定 に 際 しては 一 定 の 解 釈 が 必 要 になるが 構 成 要 素 の 定 義 の 字 義 を 解 釈 するだけでは 財 務 報 告 の 対 象 とすべき 事 象 は 決 められない 財 務 報 告 の 対 象 とすべきか 否 かは 財 務 報 告 の 対 象 とす ることによってその 目 的 がよりよく 達 成 できるようになるのかどうかも 加 味 して 総 合 的 に 判 断 しなけ ればならない 本 文 財 務 諸 表 の 役 割 とその 構 成 要 素 (6) 1. 財 務 報 告 の 目 的 を 達 成 するため 現 行 の 開 示 制 度 においては 貸 借 対 照 表 事 業 活 動 計 算 書 等 の 財 務 諸 表 が 開 示 される これらは 大 学 法 人 の 利 害 関 係 者 が 提 供 した 資 金 をもとに 大 学 法 人 が 実 施 した 活 動 の 特 定 時 点 の 財 政 と 特 定 期 間 の 経 営 状 況 を 反 映 している 2. この 概 念 フレームワークでは 財 政 と 経 営 状 況 を 表 すため 財 務 諸 表 に 関 する 構 成 要 素 として 資 産 負 債 純 資 産 収 益 費 用 差 額 収 益 及 び 費 用 が 定 義 される (7) (6) 学 校 法 人 会 計 基 準 において 事 業 活 動 収 支 計 算 書 国 ( 公 ) 立 大 学 法 人 会 計 基 準 において 損 益 計 算 書 とされている 計 算 書 類 について 本 概 念 フレームワークでは 事 業 活 動 計 算 書 とする (7) 収 益 費 用 の 実 績 値 を 財 務 諸 表 に 関 する 構 成 要 素 とし 収 益 費 用 の 予 算 値 は 財 務 諸 表 に 関 する 構 成 要 素 と しない 外 部 報 告 目 的 の 収 益 費 用 は 実 績 値 であることが 必 要 であり 予 算 値 としての 収 益 費 用 は 内 部 管 理 目 的 の 情 報 となる 9

13 財 務 報 告 の 目 的 による 制 約 3. 貸 借 対 照 表 と 事 業 活 動 計 算 書 が 財 政 と 経 営 状 況 を 開 示 するという 役 割 を 担 っているため それぞれの 構 成 要 素 は これらの 役 割 を 果 たすものに 限 られる 構 成 要 素 の 定 義 は 財 務 報 告 の 目 的 と 財 務 諸 表 の 役 割 に 適 合 するかぎりで 意 味 を 持 つのであり そうした 役 割 を 果 たさないものは たとえ 以 下 の 各 定 義 を 充 足 しても 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 とはならない 資 産 4. 資 産 とは 過 去 の 取 引 または 事 象 の 結 果 として 報 告 主 体 が 支 配 している 経 済 的 資 源 をいう 負 債 5. 負 債 とは 過 去 の 取 引 または 事 象 の 結 果 として 報 告 主 体 が 支 配 している 経 済 的 資 源 を 放 棄 もしくは 引 き 渡 す 義 務 またはその 同 等 物 をいう 純 資 産 6. 純 資 産 とは 資 産 と 負 債 の 差 額 をいう 純 資 産 には 独 自 の 定 義 を 与 えず 資 産 と 負 債 の 差 額 を 純 資 産 とする 収 益 費 用 差 額 (8) 7. 収 益 費 用 差 額 とは 特 定 期 間 の 期 末 までに 生 じた 純 資 産 の 変 動 額 のうち その 期 間 中 に 得 られた 事 業 活 動 の 成 果 をいう 純 資 産 を 増 減 させる 取 引 のうち 当 年 度 の 事 業 活 動 の 成 果 となるもののみを 収 益 費 用 差 額 とする したがって 純 資 産 の 変 動 額 のうち その 期 間 中 に 得 られた 事 業 活 動 の 成 果 でない ものは 純 資 産 の 増 減 額 であっても 収 益 費 用 差 額 とならない 例 えば 長 期 保 有 目 的 の 有 価 証 券 の 時 価 変 動 額 を 純 資 産 に 反 映 させた 場 合 であっても その 評 価 差 額 金 は 当 年 度 に 得 られた 事 業 活 動 の 成 果 とはいえないため 収 益 費 用 差 額 の 計 算 要 素 にはならない 収 益 8. 収 益 とは 収 益 費 用 差 額 を 増 加 させる 項 目 である 収 益 は 教 育 研 究 の 実 施 がもたらす 経 済 的 便 益 の 増 加 であり 特 定 期 間 の 期 末 までに 生 じた 資 産 の 増 加 や 負 債 の 減 少 に 見 合 う 額 である 費 用 9. 費 用 とは 収 益 費 用 差 額 を 減 少 させる 項 目 である 費 用 は 教 育 研 究 の 実 施 がもたらす 経 済 的 便 益 の 減 少 であり 特 定 期 間 の 期 末 までに 生 じた 資 産 の 減 少 や 負 債 の 増 加 に 見 合 う 額 である (8) 本 フレームワークでは 経 営 状 況 の 開 示 にとって 重 要 な 構 成 要 素 として 収 益 費 用 差 額 を 位 置 づけ 収 益 費 用 差 額 の 要 素 を 収 益 と 費 用 に 分 けている 収 益 費 用 差 額 については これを 利 益 とする 選 択 肢 もあったが 企 業 会 計 における 利 益 と 異 なる 概 念 であることを 説 明 することが 困 難 なため 暫 定 的 な 表 現 として 収 益 費 用 差 額 を 使 用 している 企 業 は 利 益 の 獲 得 そのものを 目 的 としているが 大 学 法 人 は 教 育 研 究 活 動 を 充 実 させ 安 定 的 に 継 続 させることを 目 的 としているため 企 業 会 計 における 利 益 と 本 フレームワークにおいて 用 いる 場 合 の 利 益 と は 異 なる 概 念 となるためである 収 益 費 用 差 額 を 使 用 したことに 伴 い 収 益 費 用 の 定 義 の 順 番 が 不 明 瞭 とな っているが 最 初 に 収 益 費 用 差 額 を 定 義 し 次 に これを 増 減 させる 項 目 として 収 益 費 用 を 定 義 している 10

14 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 財 務 報 告 の 目 的 による 制 約 10. 本 章 では ある 事 象 が 財 務 報 告 の 対 象 とされるのは 財 務 報 告 の 目 的 の 達 成 に 寄 与 し 財 務 諸 表 に 期 待 される 役 割 を 果 たす 場 合 に 限 られることが 強 調 されている これは 自 明 であるにもかかわらず あ えて 強 調 した 理 由 は 構 成 要 素 の 定 義 を 満 たすことだけが 強 調 されると 財 務 報 告 に 不 適 格 な 事 象 も 対 象 にすべきであるという 主 張 がなされるおそれがあるからである 純 資 産 11. 本 章 では 構 成 要 素 の 定 義 を 確 定 する 作 業 を 容 易 にするため まず 資 産 と 負 債 を 定 義 している 資 産 総 額 のうち 負 債 に 該 当 しない 部 分 は すべて 純 資 産 に 分 類 される (9) 収 益 費 用 差 額 12. 収 益 費 用 差 額 の 情 報 は 大 学 法 人 を 評 価 する 際 の 基 礎 となる 将 来 の 予 測 に 用 いられる 情 報 の 主 要 な 利 用 者 であり 受 益 者 であるのは 報 告 主 体 の 大 学 法 人 に 関 心 を 持 つ 当 該 報 告 主 体 の 利 害 関 係 者 である なお 利 害 関 係 者 には 現 在 の 利 害 関 係 者 のみならず 将 来 利 害 関 係 者 になりうる 者 を 含 む (9) 学 校 法 人 会 計 の 基 準 における 純 資 産 とは 学 校 法 人 が 諸 活 動 の 計 画 に 基 づき 必 要 な 資 産 を 継 続 的 に 保 持 するために 維 持 すべきものとした 金 額 及 びその 業 務 に 関 連 し 発 生 した 剰 余 金 から 構 成 されるものであって 資 産 から 負 債 を 控 除 し た 額 に 相 当 するものをいう 学 校 法 人 の 純 資 産 は 基 本 金 及 び 剰 余 金 に 分 類 される なお 基 本 金 とは 学 校 法 人 が 諸 活 動 の 計 画 に 基 づき 必 要 な 資 産 を 継 続 的 に 保 持 するために 維 持 すべきものとした 金 額 である なお 国 立 大 学 法 人 及 び 公 立 大 学 法 人 ( 以 下 国 立 大 学 法 人 等 という )の 会 計 基 準 における 純 資 産 とは 国 立 大 学 法 人 等 の 業 務 を 確 実 に 実 施 するために 与 えられた 財 産 的 基 礎 及 びその 業 務 に 関 連 し 発 生 した 剰 余 金 から 構 成 されるものであって 資 産 から 負 債 を 控 除 した 額 に 相 当 するものをいう 国 立 大 学 法 人 等 の 純 資 産 は 資 本 金 資 本 剰 余 金 及 び 利 益 剰 余 金 に 分 類 さ れる 資 本 金 とは 国 立 大 学 法 人 等 に 対 する 出 資 を 財 源 とする 払 込 資 本 に 相 当 する 資 本 剰 余 金 とは 資 本 金 及 び 利 益 剰 余 金 以 外 の 純 資 産 であって 贈 与 資 本 及 び 評 価 替 資 本 が 含 まれる 11

15 第 3 章 財 務 諸 表 における 認 識 と 測 定 序 文 本 章 では 第 3 章 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 における 定 義 を 充 足 した 各 種 構 成 要 素 をいつ 認 識 し それ らをどのように 測 定 するのかという 問 題 を 取 り 扱 っている 最 初 に 定 義 を 充 足 した 構 成 要 素 が どの ようなタイミングで 財 務 諸 表 に 計 上 されるのか( 認 識 の 契 機 )について 記 述 しており 次 いで 財 務 諸 表 で 認 識 される 各 構 成 要 素 の 測 定 方 法 としてどのような 選 択 肢 があり 得 るのか さらに それぞれの 測 定 値 がどのような 意 味 を 持 ち 得 るのかを 記 述 している その 記 述 は 資 産 負 債 に 関 する 部 分 と 収 益 費 用 に 関 する 部 分 に 大 別 されている 資 産 と 負 債 に 関 する 部 分 では 各 種 の 測 定 値 が 大 学 法 人 の 財 政 とどのような 関 連 を 持 つのかに 着 目 し て 測 定 値 の 意 味 が 説 明 されている 特 に 資 産 負 債 それ 自 体 の 価 値 を 直 接 表 現 する 測 定 値 には そ の 測 定 値 が 財 政 のどのような 状 況 を 表 現 しているのかについて 独 立 の 説 明 を 与 えている 本 章 で 列 挙 されている 認 識 測 定 方 法 には 現 在 用 いられている 主 要 な 方 法 に 加 え 近 い 将 来 に 用 いら れる 可 能 性 のある 方 法 が 含 まれている この 概 念 フレームワークには 現 在 の 会 計 基 準 を 規 定 する 基 礎 概 念 を 体 系 化 するとともに 将 来 の 基 準 設 定 に 対 する 指 針 を 提 示 する 役 割 が 期 待 されているからである その 使 命 を 果 たすため 本 章 では 現 在 採 用 されていない 認 識 測 定 方 法 も 記 述 の 対 象 となっている 逆 に たとえ 現 在 用 いられている 認 識 測 定 方 法 であっても その 適 用 範 囲 が 極 めて 狭 く 限 られている ものは ここではとりあげていない それらに 特 定 の 意 味 を 与 えたところで その 記 述 には 将 来 の 会 計 基 準 の 設 定 に 対 する 指 針 としての 役 割 を 期 待 できないからである したがって 本 章 は 想 定 可 能 な 認 識 測 定 方 法 のすべてを 網 羅 しているわけではない 本 文 認 識 及 び 測 定 の 意 義 1. 財 務 諸 表 における 認 識 とは 構 成 要 素 を 財 務 諸 表 の 本 体 に 計 上 することをいう 2. 財 務 諸 表 における 測 定 とは 財 務 諸 表 に 計 上 される 諸 項 目 に 貨 幣 額 を 割 り 当 てることをいう 認 識 に 関 する 制 約 条 件 ( 認 識 の 契 機 ) 3. 第 2 章 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 の 定 義 を 充 足 した 各 種 項 目 の 認 識 は 基 礎 となる 契 約 の 原 則 として 少 なくとも 一 方 の 履 行 が 契 機 となる さらに いったん 認 識 した 資 産 負 債 に 生 じた 価 値 の 変 動 も 新 たな 構 成 要 素 を 認 識 する 契 機 となる 4. 前 項 の 第 一 文 は 双 務 契 約 であって 双 方 が 未 履 行 の 段 階 にとどまるものは 原 則 として 財 務 諸 表 上 で 認 識 しないことを 述 べている 履 行 の 見 込 みが 不 確 実 な 契 約 から 各 種 の 構 成 要 素 を 認 識 すれば 誤 解 を 招 く 情 報 が 生 み 出 されてしまうとみるのが 通 念 である それを 避 けるため 伝 統 的 に 各 種 構 成 要 素 の 認 識 は 契 約 が 少 なくとも 部 分 的 に 履 行 されるのを 待 って 行 われてきた 5. ただし 金 融 商 品 に 属 する 契 約 の 一 部 は 双 務 未 履 行 の 段 階 で 財 務 諸 表 に 計 上 されている その 典 型 例 が 決 済 額 と 市 場 価 格 との 差 額 である 純 額 を 市 場 で 随 時 取 引 できる 金 融 商 品 である そのような 金 融 商 品 への 運 用 について その 純 額 の 変 動 そのものがリスクから 解 放 された 成 果 とみなされる 場 合 に 12

16 は その 変 動 額 を 未 履 行 の 段 階 で 認 識 することもある ( 認 識 に 求 められる 蓋 然 性 ) 6. 第 2 章 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 の 定 義 を 充 足 した 各 種 項 目 が 財 務 諸 表 上 での 認 識 対 象 となるために は 本 章 に 記 した 事 象 が 生 じることに 加 え 一 定 程 度 の 発 生 の 可 能 性 が 求 められる 一 定 程 度 の 発 生 の 可 能 性 ( 蓋 然 性 )とは 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 に 関 わる 将 来 事 象 が 一 定 水 準 以 上 の 確 からしさで 生 じると 見 積 られることをいう 7. 財 務 諸 表 の 構 成 要 素 を 認 識 する 際 に 前 項 の 要 件 が 求 められるのは 発 生 の 可 能 性 が 極 めて 乏 しい 構 成 要 素 を 財 務 諸 表 上 で 認 識 すると 誤 解 を 招 く 情 報 が 生 まれるからである とはいえ 逆 に 確 定 した 事 実 のみに 依 拠 した 会 計 情 報 は 有 用 ではないとみるのも 伝 統 的 な 通 念 である 発 生 の 可 能 性 を 問 題 に する 場 合 には 2 つの 相 反 する 要 請 のバランスを 考 えなければならない 資 産 の 測 定 (1) 取 得 原 価 ( 定 義 ) 8. 取 得 原 価 とは 資 産 取 得 の 際 に 支 払 われた 現 金 もしくは 現 金 同 等 物 の 金 額 または 取 得 のために 犠 牲 にされた 財 やサービスの 公 正 な 金 額 をいう これを 特 に 原 始 取 得 原 価 と 呼 ぶこともある 原 始 取 得 原 価 の 一 部 を 費 用 に 配 分 した 結 果 の 資 産 の 残 高 は 未 償 却 原 価 と 呼 ばれる 原 始 取 得 原 価 を 基 礎 として いることから 未 償 却 原 価 も 広 義 にとらえた 取 得 原 価 の 範 疇 に 含 まれる ( 測 定 値 の 意 味 ) 9. 原 始 取 得 原 価 は 実 際 に 投 下 した 資 金 の 額 であり 未 償 却 原 価 は そのうち いまだ 収 益 に 賦 課 され ていない 額 である 原 始 取 得 原 価 であれ 未 償 却 原 価 であれ 取 得 原 価 によって 資 産 を 測 定 する 場 合 は 現 在 の 資 産 所 有 の 行 動 をそのまま 継 続 することが 前 提 とされる また 未 償 却 原 価 によって 資 産 が 測 定 される 場 合 は 投 下 資 金 の 一 部 が 計 画 的 規 則 的 に 配 分 される 10. 取 得 原 価 特 に 未 償 却 原 価 による 測 定 値 は 継 続 利 用 している 資 産 について 将 来 に 回 収 されるべき 資 金 の 残 高 を 表 す つまり この 測 定 は 資 産 の 価 値 の 測 定 方 法 としてよりも 資 産 の 利 用 に 伴 う 費 用 を 測 定 するうえで 重 要 な 意 味 を 持 つ なお 費 用 測 定 のための 期 間 配 分 の 手 続 においては いくつか の 将 来 事 象 について 見 積 りが 必 要 であり 重 要 な 誤 りが 事 後 的 に 判 明 した 場 合 は 見 積 りが 適 宜 修 正 され それに 応 じて 未 償 却 原 価 も 修 正 される (2) 市 場 価 格 ( 定 義 と 分 類 ) 11. 市 場 価 格 とは 特 定 の 資 産 について 流 通 市 場 で 成 立 している 価 格 をいう 報 告 主 体 が 直 面 する 市 場 は 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 される 場 合 と されない 場 合 に 分 けることができる それぞれのケ ースに 応 じて 市 場 価 格 の 意 味 は 異 なる その 点 を 考 慮 して ここでは 2 つのケースを 区 別 する 13

17 (2 - a) 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 されない 場 合 ( 測 定 値 の 意 味 ) 12. 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 されない 場 合 の 市 場 価 格 は 資 産 の 経 済 価 値 を 表 す 代 表 的 な 指 標 の 1 つ であり 資 産 を 処 分 ないし 清 算 したときに 得 られる 資 金 の 額 あるいは 再 取 得 するのに 必 要 な 資 金 の 額 を 表 す(ただし 取 引 コストは 考 慮 していない ) 現 在 の 事 業 活 動 の 継 続 が 前 提 とされる 場 合 それ に 利 用 されている 資 産 については この 測 定 値 に 経 験 的 な 意 味 を 見 出 すのは 困 難 であるが 例 えば 個 別 の 資 産 の 売 却 処 分 が 前 提 とされる 場 合 には その 市 場 価 格 の 情 報 が 利 害 関 係 者 にとって 有 益 なこと もある また 予 期 せざる 環 境 変 化 などにより 簿 価 が 従 来 の 意 味 を 失 うことがあり 臨 時 の 簿 価 修 正 手 続 として 市 場 価 格 による 再 測 定 が 意 味 を 持 つこともある 13. 市 場 価 格 の 変 動 額 には 将 来 収 支 や 割 引 率 に 関 する 市 場 の 平 均 的 な 期 待 の 改 訂 が 反 映 される その 変 動 額 は 事 業 上 の 制 約 がなく 清 算 できる 場 合 で かつ 市 場 における 有 利 な 価 格 変 動 を 期 待 しているも のについての 成 果 を 表 す 14. 独 立 した 第 三 者 間 の 取 引 を 前 提 とするかぎり 資 産 取 得 に 際 しての 支 出 額 は そのときの 市 場 価 格 と 大 きく 乖 離 しないと 想 定 できる 両 者 に 著 しい 乖 離 がなく また 支 出 額 を 操 作 する 意 図 が 推 察 されな い 場 合 は 取 得 した 資 産 は 当 初 認 識 時 には 支 出 額 で 測 定 されるのが 原 則 である ただし それらの 点 について 反 証 がある 場 合 は 支 出 額 にとらわれることなく 市 場 価 格 によって 原 始 取 得 原 価 が 測 定 さ れることもある (2 - b) 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 される 場 合 (2 - b - 1) 再 調 達 原 価 ( 定 義 ) 15. 再 調 達 原 価 とは 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 される 場 合 において 購 買 市 場 ( 当 該 資 産 を 購 入 し 直 す 場 合 に 参 加 する 市 場 )で 成 立 している 価 格 をいう ( 測 定 値 の 意 味 ) 16. 再 調 達 原 価 は 保 有 する 資 産 を 測 定 時 点 で 改 めて 調 達 するのに 必 要 な 資 金 の 額 を 表 す しばしば そ の 変 動 額 は 資 産 の 調 達 時 期 を 遅 らせていたならば 生 じたはずの 資 金 として 意 味 づけられている し かし 実 際 には 保 有 したまま 再 調 達 していないときに 購 入 価 格 の 変 動 額 を 成 果 とみなせる 状 況 は 限 られている ただし 予 期 せざる 環 境 変 化 などにより 簿 価 が 従 来 の 意 味 を 失 うことがあり 臨 時 の 簿 価 修 正 手 続 として 再 調 達 原 価 による 再 測 定 が 意 味 を 持 つこともある (2 - b - 2) 正 味 実 現 可 能 価 額 ( 定 義 ) 17. 正 味 実 現 可 能 価 額 とは 購 買 市 場 と 売 却 市 場 とが 区 別 される 場 合 において 売 却 市 場 ( 当 該 資 産 を 売 却 処 分 する 場 合 に 参 加 する 市 場 )で 成 立 している 価 格 から 見 積 売 却 経 費 を 控 除 したものをいう ( 測 定 値 の 意 味 ) 18. 正 味 実 現 可 能 価 額 は 保 有 する 資 産 を 測 定 時 点 で 売 却 処 分 することによって 回 収 できる 資 金 の 額 を 表 14

18 す しばしば その 変 動 額 は 資 産 を 期 末 に 売 却 したら 生 じたはずの 資 金 として 意 味 づけられている しかし 実 際 には 保 有 したまま 売 却 していないときに 売 却 価 格 の 変 動 額 を 成 果 とみなせる 状 況 は 限 ら れている ただし 予 期 せざる 環 境 変 化 などにより 簿 価 が 従 来 の 意 味 を 失 うことがあり 臨 時 の 簿 価 修 正 手 続 として 正 味 実 現 可 能 価 額 による 再 測 定 が 意 味 を 持 つこともある (3) 割 引 価 値 ( 定 義 と 分 類 ) 19. 割 引 価 値 とは 資 産 の 利 用 から 得 られる 将 来 収 支 の 見 積 額 を 何 らかの 割 引 率 によって 測 定 時 点 まで 割 り 引 いた 測 定 値 をいう この 測 定 方 法 を 採 用 する 場 合 は 収 支 が 発 生 するタイミングを 合 理 的 に 予 想 できることが 前 提 となる (3 - a) 利 用 価 値 ( 定 義 ) 20. 利 用 価 値 は 使 用 価 値 とも 呼 ばれ 資 産 の 利 用 から 得 られる 将 来 収 支 を 測 定 時 点 で 見 積 り その 期 待 収 支 をその 時 点 の 割 引 率 で 割 り 引 いた 測 定 値 をいう ( 測 定 値 の 意 味 ) 21. 利 用 価 値 は 市 場 価 格 と 並 んで 資 産 の 価 値 を 表 す 代 表 的 な 指 標 の 1 つである 利 用 価 値 は 報 告 主 体 の 主 観 的 な 期 待 価 値 であり 測 定 時 点 の 市 場 価 格 と それを 超 える 無 形 ののれん 価 値 とを 含 んで いる そのため 利 用 価 値 は 個 々の 資 産 の 価 値 ではなく 貸 借 対 照 表 には 計 上 されていない 無 形 資 産 も 含 んだ 大 学 法 人 全 体 の 価 値 を 推 定 する 必 要 がある 場 合 に 利 用 される ただし 取 得 原 価 を 超 える 利 用 価 値 で 資 産 を 測 定 した 場 合 には 自 己 創 設 のれんが 計 上 されることになる 22. 第 1 章 財 務 報 告 の 目 的 において 記 述 されているとおり 事 実 あるいは 実 績 を 開 示 するという 財 務 報 告 の 目 的 に 照 らすと 利 用 価 値 による 測 定 が 意 味 を 持 つ 状 況 は 主 観 的 な 見 積 りを 事 実 の 代 理 とす るしかない 例 外 的 なケースに 限 られる (3 - b) 市 場 価 格 を 推 定 するための 割 引 価 値 ( 時 価 または 公 正 な 評 価 額 ) ( 定 義 ) 23. 市 場 価 格 を 推 定 するための 割 引 価 値 とは 市 場 で 平 均 的 に 予 想 されている 収 支 と 市 場 の 平 均 的 な 割 引 率 を 測 定 時 点 で 見 積 り 前 者 を 後 者 で 割 り 引 いた 測 定 値 をいう 市 場 価 格 が 存 在 しない 資 産 について 期 末 時 点 の 価 値 を 測 定 する 必 要 がある 場 合 には この 測 定 値 が 市 場 価 格 の 代 理 指 標 として 積 極 的 な 意 味 を 持 つ (4) 入 金 予 定 額 ( 決 済 価 額 または 将 来 収 入 額 ) ( 定 義 ) 24. 入 金 予 定 額 とは 資 産 から 期 待 される 将 来 収 支 を 単 純 に( 割 り 引 かずに) 合 計 した 金 額 をいう 一 般 に 入 金 予 定 額 という 場 合 債 権 の 契 約 上 の 元 本 についての 回 収 可 能 額 を 指 すことが 多 い 15

19 ( 測 定 値 の 意 味 ) 25. この 測 定 値 は 将 来 に 入 金 が 予 定 される 額 回 収 可 能 見 込 額 ( 徴 収 不 能 引 当 金 が 別 に 設 定 されている 場 合 は それを 控 除 した 額 )を 表 す その 変 動 額 には 借 り 手 の 信 用 状 況 の 変 化 が 反 映 される 負 債 の 測 定 (1) 支 払 予 定 額 ( 決 済 価 額 または 将 来 支 出 額 ) ( 定 義 ) 26. 支 払 予 定 額 とは 負 債 の 返 済 に 要 する 将 来 収 支 を 単 純 に( 割 り 引 かずに) 合 計 した 金 額 をいう 一 般 に 支 払 予 定 額 という 場 合 債 務 の 契 約 上 の 元 本 額 を 指 すことが 多 い ( 測 定 値 の 意 味 ) 27. 支 払 予 定 額 は 将 来 支 払 うべき 金 額 を 表 す 支 払 予 定 額 が 契 約 などにより 固 定 されている 場 合 この 方 法 で 負 債 を 測 定 すれば 返 済 までの 間 支 払 利 息 以 外 の 収 支 は 計 上 されない 他 方 支 払 予 定 額 が 見 積 りによる 場 合 この 方 法 によると 見 積 りの 変 更 のすべてがその 期 の 収 支 に 計 上 される (2) 現 金 受 入 額 ( 定 義 ) 28. 現 金 受 入 額 とは 財 サービスを 提 供 する 義 務 の 見 返 りに 受 け 取 った 現 金 または 現 金 同 等 物 の 金 額 を いう 時 の 経 過 に 応 じてサービスの 提 供 が 行 われるケースなどにおいては 現 金 受 入 額 を 計 画 的 規 則 的 に 減 額 する 期 間 配 分 の 手 続 がとられる その 配 分 した 結 果 の 負 債 の 残 高 は 未 決 済 残 高 または 未 消 滅 残 高 と 呼 ばれる 現 金 受 入 額 を 基 礎 としていることから 未 決 済 残 高 未 消 滅 残 高 も 広 義 にと らえた 現 金 受 入 額 の 範 疇 に 含 まれる ( 測 定 値 の 意 味 ) 29. 現 金 受 入 額 は 実 際 に 受 け 入 れた 資 金 の 額 を 表 す 金 融 負 債 を 現 金 受 入 額 で 測 定 する 場 合 この 負 債 に 係 る 支 出 額 ( 元 利 返 済 額 )との 差 は 利 息 支 出 や 償 還 差 額 となる 他 方 非 金 融 負 債 の 場 合 は 財 サービスの 引 渡 し 義 務 の 履 行 に 伴 って その 履 行 に 見 合 う 額 が 収 益 に 振 り 替 えられる その 結 果 負 債 は 未 決 済 残 高 未 消 滅 残 高 によって 測 定 される (3) 割 引 価 値 (3 - a) リスクフリー レートによる 割 引 価 値 ( 定 義 ) 30. リスクフリー レートによる 割 引 価 値 とは 測 定 時 点 で 見 積 った 将 来 の 支 出 を その 時 点 におけるリ スクフリー レートで 割 り 引 いた 測 定 値 をいう ( 測 定 値 の 意 味 ) 31. リスクフリー レートによる 割 引 価 値 は 借 り 手 である 報 告 主 体 が 自 身 のデフォルトを 考 慮 せずに 見 積 った 負 債 の 価 値 を 表 す その 変 動 額 には 期 待 支 出 の 増 減 や 時 の 経 過 及 びリスクフリー レー 16

20 トの 変 化 は 反 映 される 一 方 報 告 主 体 の 信 用 リスクの 変 化 は 反 映 されない (3 - b) リスクを 調 整 した 割 引 率 による 割 引 価 値 ( 定 義 ) 32. リスクを 調 整 した 割 引 率 による 割 引 価 値 とは 測 定 時 点 で 見 積 った 将 来 の 支 出 を その 時 点 における 報 告 主 体 の 信 用 リスクを 加 味 した 最 新 の 割 引 率 で 割 り 引 いた 測 定 値 をいう ( 測 定 値 の 意 味 ) 33. この 測 定 値 は 負 債 の 市 場 価 格 を 推 定 する 際 に 意 味 を 持 つことがある その 変 動 額 には 期 待 支 出 の 増 減 時 の 経 過 や リスクフリー レートの 変 化 に 加 えて 報 告 主 体 の 信 用 リスクの 変 化 も 反 映 され る ただし 報 告 主 体 の 契 約 上 の 支 払 義 務 が 変 わらない 状 況 では その 変 動 額 を 成 果 とみなすことは できない 収 益 の 測 定 (1) 市 場 価 格 の 変 動 に 着 目 した 収 益 の 測 定 34. 市 場 価 格 の 変 動 に 着 目 した 収 益 の 測 定 とは 資 産 や 負 債 に 関 する 市 場 価 格 の 有 利 な 変 動 によって 収 益 をとらえる 方 法 をいう 随 時 換 金 ( 決 済 ) 可 能 で 換 金 ( 決 済 )の 機 会 が 活 動 による 制 約 拘 束 を 受 けない 資 産 負 債 については 換 金 ( 決 済 )による 成 果 を 期 待 して 資 金 の 回 収 ( 返 済 )と 再 支 出 ( 再 構 築 )とが 繰 り 返 されているとみなすこともできる その 場 合 には 市 場 価 格 の 変 動 によって 成 果 が 生 じたと 判 断 される この 場 合 の 収 益 の 額 は 1 期 間 中 に 生 じた 市 場 価 格 の 上 昇 額 によって 測 定 さ れる (2) 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 した 収 益 の 測 定 35. 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 した 収 益 の 測 定 とは 財 やサービスを 継 続 的 に 提 供 する 契 約 が 存 在 する 場 合 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 して 収 益 をとらえる 方 法 をいう そのような 契 約 において 相 手 方 に よる 契 約 の 履 行 ( 代 金 の 支 払 )が 確 実 視 される 場 合 は 報 告 主 体 が 部 分 的 に 履 行 しただけで(つまり 相 手 方 の 履 行 を 待 たずに) 契 約 価 額 の 一 部 を 成 果 として 得 たとみなすことができる この 場 合 の 収 益 の 額 は 1 期 間 中 に 履 行 された 割 合 を 契 約 額 に 乗 じて 測 定 される 費 用 の 測 定 (1) 市 場 価 格 の 変 動 に 着 目 した 費 用 の 測 定 36. 市 場 価 格 の 変 動 に 着 目 した 費 用 の 測 定 とは 資 産 や 負 債 に 関 する 市 場 価 格 の 不 利 な 変 動 によって 費 用 をとらえる 方 法 をいう (2) 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 した 費 用 の 測 定 37. 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 した 費 用 の 測 定 とは 財 やサービスの 継 続 的 な 提 供 を 受 ける 契 約 が 存 在 す る 場 合 契 約 の 部 分 的 な 履 行 に 着 目 して 費 用 をとらえる 方 法 をいう 17

21 (3) 利 用 の 事 実 に 着 目 した 費 用 の 測 定 38. 利 用 の 事 実 に 着 目 した 費 用 の 測 定 とは 資 産 を 実 際 に 利 用 することによって 生 じた 消 費 や 価 値 の 減 耗 に 基 づいて 費 用 をとらえる 方 法 をいう これは 一 般 には 拘 束 された 資 産 に 適 用 される 方 法 である この 場 合 の 費 用 は 減 少 した 資 産 の 測 定 値 ( 財 サービスの 取 得 と 同 時 に 消 費 される 場 合 には それ らの 原 始 取 得 原 価 )によって 測 定 される なお 財 サービスの 消 費 に 伴 う 費 用 のうち 資 産 の 定 義 と 認 識 測 定 の 要 件 を 充 足 するものについては 資 産 に 計 上 されることもある 39. 利 用 に 伴 う 資 産 の 数 量 的 な 減 少 を 把 握 するのが 困 難 な 場 合 には 費 用 配 分 が 資 産 の 金 額 的 な 減 少 を 測 る 方 法 として 妥 当 であると 伝 統 的 にみなされてきた 費 用 配 分 とは あらかじめ 定 められた 計 画 に 従 って 資 産 の 原 始 取 得 原 価 を 一 定 の 期 間 にわたって 規 則 的 に 費 用 に 配 分 するものである 規 則 的 な 配 分 によって 費 用 を 測 定 する 場 合 には 事 前 にいくつかの 将 来 事 象 を 見 積 らなければならない その 見 積 りについて 事 後 的 に 誤 りが 判 明 した 場 合 は 見 積 りの 改 訂 に 伴 う 配 分 計 画 の 修 正 が 求 められるこ ともある また 修 正 方 法 によっては 修 正 の 際 に 収 支 が 計 上 されることもある 結 論 の 根 拠 と 背 景 説 明 測 定 値 の 選 択 40. 本 章 では 資 産 や 負 債 のさまざまな 測 定 値 を 混 在 させている そこでは 市 場 価 格 や 利 用 価 値 を す べてのケースにおいて 優 先 的 に 適 用 すべき 測 定 値 とは 考 えていない 原 始 取 得 原 価 や 未 償 却 原 価 を 市 場 価 格 などによる 測 定 が 困 難 な 場 合 に 限 って 適 用 が 許 容 される 測 定 値 として 消 極 的 に 考 えるので はなく それらを 積 極 的 に 並 列 させている 財 務 報 告 の 目 的 を 達 成 するためには 財 政 の 状 況 に 応 じ て 多 様 な 測 定 値 が 求 められるからである 資 産 と 負 債 の 測 定 値 をいわゆる 原 価 なり 時 価 なりで 統 一 す ること 自 体 が 財 務 報 告 の 目 的 に 役 立 つわけではない 41. 一 部 の 項 目 は 複 数 の 測 定 値 に 関 連 づけて 解 釈 できる 例 えば 毎 期 一 定 額 の 利 息 収 入 が 予 定 されてい る 貸 付 金 を 当 初 の 貸 付 額 で 測 定 した 場 合 これは 取 得 原 価 割 引 価 値 入 金 予 定 額 などとして 意 味 づ けることができる それぞれの 測 定 値 の 意 味 は 必 ずしも 相 互 に 対 立 しているわけでも 排 他 的 でもない ことから ここでは 1 つの 会 計 数 値 に 対 して 複 数 の 測 定 方 法 による 意 味 づけができることを 否 定 せ ず 解 釈 の 余 地 を 残 したままとしている 18

22 第 二 部 学 校 法 人 会 計 における 課 題 前 文 第 一 部 の 大 学 法 人 における 概 念 フレームワークの 研 究 においては 大 学 法 人 全 体 の 会 計 枠 組 みを 規 定 する 概 念 フレームワークの 検 討 を 行 った 概 念 フレームワークは 財 務 会 計 の 基 本 的 な 枠 組 みを 構 築 するものであり その 枠 組 みの 中 に 大 学 法 人 別 の 会 計 基 準 が 存 在 することとなる 国 立 大 学 及 び 公 立 大 学 には 国 立 大 学 法 人 会 計 基 準 及 び 独 立 行 政 法 人 会 計 基 準 が 存 在 し 私 立 大 学 には 学 校 法 人 会 計 の 基 準 として 学 校 法 人 会 計 基 準 が 浸 透 している 各 々の 会 計 基 準 は 概 念 フレームワ ークの 枠 組 みの 中 で 法 人 の 特 徴 をふまえて 規 定 されることが 当 面 の 対 応 として 現 実 的 である し かしながら いずれの 大 学 法 人 であっても 教 育 研 究 活 動 を 行 う 法 人 である 点 は 同 一 であり 各 法 人 の 比 較 可 能 性 を 高 め 利 害 関 係 者 の 意 思 決 定 に 有 用 な 情 報 を 提 供 するため それぞれの 会 計 基 準 が 収 斂 していく 方 向 で 検 討 を 重 ねてゆかなければならない 第 二 部 の 学 校 法 人 会 計 における 課 題 においては 当 法 人 の 主 要 な 会 員 である 私 立 大 学 を 設 置 する 学 校 法 人 の 会 計 基 準 について 検 討 を 行 う 学 校 法 人 の 会 計 は 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められた 学 校 法 人 会 計 の 基 準 に 基 づいて 行 われる 必 要 がある この 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められた 学 校 法 人 会 計 の 基 準 として ほとんどの 学 校 法 人 が 学 校 法 人 会 計 基 準 を 採 用 して 会 計 処 理 を 行 っている 概 念 フレ ームワークに 基 づいた 学 校 法 人 会 計 の 基 準 を 新 たに 作 成 することは 現 実 的 ではなく 約 40 年 にわ たって 実 務 に 浸 透 してきた 学 校 法 人 会 計 基 準 の 課 題 を 解 決 し 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 学 校 法 人 会 計 の 基 準 に 発 展 させる 必 要 がある このため 概 念 フレームワークが 目 指 す 学 校 法 人 会 計 の 基 準 と 現 在 の 学 校 法 人 会 計 基 準 の 内 容 を 検 討 し どのような 課 題 が 存 在 して どのように 解 決 していくのが 現 実 的 な 対 応 か 検 討 する 必 要 がある 学 校 法 人 会 計 基 準 の 課 題 を 解 決 していく ことにより 学 校 法 人 会 計 基 準 が 概 念 フレームワークの 考 え 方 と 徐 々に 適 合 することになり 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 学 校 法 人 会 計 の 基 準 として 発 展 していくこととなる 平 成 25 年 4 月 に 実 施 された 学 校 法 人 会 計 基 準 の 改 正 は 在 り 方 検 討 会 の 審 議 や 一 般 から の 意 見 募 集 を 経 てまとめられたものであるが 当 法 人 では 以 下 に 挙 げる 論 点 について 更 なる 議 論 が 必 要 であると 考 えている 当 法 人 では 個 別 の 論 点 それぞれについて 今 後 ともあるべき 方 向 性 を 検 討 し 具 体 的 な 提 案 を 行 っていく 下 記 の 論 点 については 学 校 法 人 会 計 基 準 が 広 く 認 めら れていくために 検 討 内 容 が 明 示 されるべき 論 点 である 当 法 人 では このような 論 点 の 継 続 的 な 検 討 によって 学 校 法 人 会 計 基 準 が 引 き 続 き 多 くの 立 場 の 者 に 認 められるものに 発 展 してほしいと 考 えている このため 概 念 フレームワーク の 議 論 を 前 提 として 別 途 現 行 の 学 校 法 人 会 計 基 準 について 課 題 を 整 理 している 1. 固 定 資 産 の 減 損 に 関 する 会 計 学 校 法 人 会 計 基 準 では 取 得 原 価 主 義 を 採 用 しており 固 定 資 産 の 減 損 に 関 する 会 計 基 準 は 定 めていない これは 学 校 法 人 において 固 定 資 産 を 有 するのは 利 益 獲 得 のためでなく 教 育 研 究 を 行 うためであり 固 定 資 産 の 売 却 を 予 定 していないためと 説 明 される 学 校 法 人 の 目 的 が 永 続 的 に 教 育 研 究 を 実 施 することにあり 一 度 購 入 した 固 定 資 産 は 原 則 として 継 続 保 有 するからといって 19

23 減 損 会 計 を 不 必 要 と 結 論 づける 理 由 にはならない 財 務 会 計 の 目 的 が 利 害 関 係 者 に 対 する 経 営 状 況 の 開 示 であるのなら 固 定 資 産 の 評 価 について より 適 時 に 会 計 処 理 を 行 い 財 務 報 告 の 情 報 価 値 を 高 めるべきであろう 学 校 法 人 が 保 有 する 固 定 資 産 について 取 得 時 から 状 況 の 変 化 が 生 じ 資 産 価 値 が 著 しく 低 下 した 場 合 には 固 定 資 産 を 合 理 的 な 経 済 価 値 に 評 価 し 直 し その 差 額 を 事 業 活 動 収 支 計 算 書 に 反 映 させることが 考 えられる この 点 当 法 人 では 学 校 法 人 会 計 に 適 した 固 定 資 産 の 減 損 会 計 の 導 入 について 検 討 すべきと 考 えている 学 校 法 人 により 作 成 される 財 務 報 告 は その 利 用 者 である 利 害 関 係 者 に 対 して 利 用 目 的 に 適 合 した 有 用 な 内 容 を 提 供 するものでなければならない このため 以 下 3 点 の 目 的 のため 学 校 法 人 の 会 計 基 準 において 減 損 会 計 の 導 入 について 検 討 すべきである 1 第 一 に 貸 借 対 照 表 に 計 上 される 固 定 資 産 の 過 大 な 帳 簿 価 額 は 減 額 すべきである 学 校 法 人 の 財 政 を 明 らかにするという 貸 借 対 照 表 の 機 能 に 鑑 みれば 固 定 資 産 の 帳 簿 価 額 が 著 しく 過 大 となっ た 場 合 には これを 適 正 な 価 額 まで 減 額 する 必 要 がある 2 第 二 に 学 校 法 人 が 適 切 な 業 務 遂 行 を 行 わなかった 結 果 生 じた 損 失 を 適 時 に 事 業 活 動 収 支 計 算 書 に 計 上 することにより 学 校 法 人 における 経 営 の 評 価 に 資 するべきである 学 校 法 人 会 計 におい ては 経 営 状 況 を 明 らかにするために 収 支 計 算 が 行 われることから 固 定 資 産 の 評 価 損 失 を 事 業 活 動 収 支 計 算 書 に 計 上 し 事 業 活 動 収 支 計 算 書 における 経 営 状 況 の 表 示 機 能 を 向 上 させるべきで ある 3 第 三 に 固 定 資 産 の 評 価 損 失 に 係 る 会 計 基 準 の 適 用 によって 学 校 法 人 の 固 定 資 産 の 有 効 利 用 を 促 進 させるべきである 固 定 資 産 における 評 価 損 失 の 計 上 の 必 要 性 又 はその 兆 候 が 生 じたことを 明 らかにすることにより 学 校 法 人 に 対 し その 有 効 利 用 を 促 すことが 期 待 される 具 体 的 には 固 定 資 産 の 評 価 損 失 を 計 上 すべき 状 況 が 近 づいたとき 理 事 者 による 当 該 資 産 の 積 極 活 用 を 促 す 効 果 が 期 待 される なお 学 校 法 人 に 減 損 に 関 する 会 計 を 導 入 するか 否 かに 関 しては 慎 重 に 検 討 する 必 要 がある 企 業 会 計 における 固 定 資 産 の 減 損 会 計 では 収 益 性 や 投 資 額 の 回 収 見 込 について 重 要 な 概 念 とされ ている これは 会 計 主 体 である 企 業 が 利 益 の 追 求 を 目 的 としているためである これに 対 して 学 校 法 人 は 教 育 研 究 活 動 を 永 続 的 に 実 施 することを 目 的 としており 企 業 と 学 校 法 人 は 事 業 の 目 的 が 大 きく 異 なる 企 業 は 利 益 の 獲 得 を 追 求 して 配 当 を 出 資 者 に 還 元 することを 目 的 としており 学 校 法 人 は 長 期 安 定 的 に 教 育 研 究 活 動 を 実 施 することを 目 的 としている すなわち 企 業 は 営 利 性 の 強 い 法 人 であるのに 対 し 学 校 法 人 は 公 共 性 の 強 い 法 人 であるといえる このため 企 業 会 計 における 減 損 会 計 をほぼそのまま 学 校 法 人 に 導 入 することは 不 適 切 である 仮 に 学 校 法 人 に 減 損 会 計 を 導 入 する 場 合 には どのような 点 が 問 題 となるのか 慎 重 な 検 討 が 必 要 である 具 体 的 には 1 処 分 を 予 定 していない 固 定 資 産 について 評 価 損 失 を 計 上 する 必 要 性 が 本 当 にあるのか 否 か 2 企 業 会 計 の 減 損 会 計 では 将 来 キャッシュ フローの 見 積 りを 計 算 要 素 としているが 学 校 法 人 会 計 に 減 損 会 計 を 導 入 する 場 合 には 同 様 の 計 算 要 素 を 用 意 できるか 否 か また 3 仮 に 将 来 キャッシュ フローの 見 積 りの 代 わりにサービス 提 供 能 力 を 計 算 要 素 とした 場 合 に サービス 提 供 能 力 が 最 善 の 計 算 要 素 といえるか 否 か 等 が 議 論 の 対 象 になると 思 われる 20

24 ( 要 旨 ) 固 定 資 産 の 減 損 会 計 の 導 入 について 検 討 すべき ( 注 ) 理 由 は 1 過 大 な 帳 簿 価 額 は 減 額 すべき 2 事 業 活 動 収 支 計 算 書 の 経 営 状 況 の 表 示 機 能 を 向 上 さ せる 3 固 定 資 産 の 有 効 利 用 促 進 が 期 待 される の3 点 ただし 減 損 会 計 の 導 入 要 否 は 慎 重 に 検 討 する 必 要 がある ( 注 ) 本 稿 において 固 定 資 産 の 減 損 会 計 の 導 入 について 検 討 すべきとしているが 減 損 会 計 の 実 施 は 実 務 的 に 大 きな 影 響 を 与 えるものであり 実 施 するにあたっては 更 に 具 体 的 な 検 討 が 必 要 である このため 議 論 の 前 提 となる 資 料 として 固 定 資 産 の 減 損 に 係 る 会 計 基 準 ( 別 添 )を 作 成 した 固 定 資 産 の 減 損 に 係 る 定 義 及 び 目 的 については 後 述 の 固 定 資 産 の 減 損 に 係 る 会 計 基 準 ( 別 添 )における 第 一 本 基 準 の 目 的 及 び 減 損 の 定 義 を 参 照 されたい 2. 金 融 商 品 ( 有 価 証 券 関 係 )に 関 する 会 計 学 校 法 人 会 計 基 準 では 有 価 証 券 については 原 則 として 取 得 価 額 とするが 取 得 価 額 と 比 較 して 時 価 が 著 しく 低 くなった 場 合 には 回 復 が 可 能 と 認 められる 場 合 を 除 き 時 価 によって 評 価 を 行 っている( 強 制 評 価 減 の 実 施 ) また 有 価 証 券 の 時 価 情 報 については 計 算 書 類 の 注 記 事 項 として いる 当 法 人 では 学 校 法 人 における 有 価 証 券 に 関 する 会 計 としてこの 取 扱 いを 概 ね 妥 当 なものと 考 えている 学 校 法 人 は 教 育 研 究 を 目 的 とする 法 人 であるため 将 来 必 要 な 資 金 を 確 実 に 運 用 する ことは 必 要 であるが 有 価 証 券 を 投 機 的 に 運 用 することは 不 適 切 である さらに 補 助 金 を 受 けて いるとすれば 当 然 に 不 適 切 である このため 売 買 目 的 有 価 証 券 の 存 在 を 想 定 した 会 計 処 理 を 用 意 する 必 要 はないし 取 得 価 額 と 時 価 との 差 額 を 逐 次 計 算 書 類 に 反 映 させる 必 要 もない ただし 貸 借 対 照 表 における 財 政 の 表 示 機 能 を 重 視 する 場 合 貸 借 対 照 表 の 金 融 商 品 を 時 価 評 価 することは 検 討 すべきである この 場 合 取 得 原 価 と 時 価 評 価 額 との 差 額 について 事 業 活 動 計 算 書 に 反 映 させる 方 法 と 反 映 させない 方 法 ( 貸 借 対 照 表 の 純 資 産 を 直 接 増 減 させる 方 法 )の 両 方 が 考 えられる これについては 学 校 法 人 の 資 産 運 用 の 考 え 方 に 従 い 選 択 適 用 を 可 能 にすることが 考 えられる なお この 場 合 に 選 択 した 会 計 方 針 について 重 要 な 会 計 方 針 の 注 記 で 明 示 すべきこと は 当 然 である ( 要 旨 ) 金 融 商 品 の 時 価 評 価 を 検 討 すべき 評 価 差 額 について 純 資 産 を 直 接 増 減 させる 方 法 も 考 えられる( 純 資 産 直 入 法 ) 3. 退 職 給 付 会 計 学 校 法 人 会 計 基 準 では 退 職 一 時 金 について 期 末 における 必 要 な 退 職 給 与 引 当 金 を 負 債 に 計 上 している この 計 上 額 については 退 職 給 与 引 当 金 の 計 上 等 に 係 る 会 計 方 針 の 統 一 について ( 平 成 23 年 2 月 17 日 付 高 私 参 第 11 号 文 部 科 学 省 高 等 教 育 局 私 学 部 参 事 官 通 知 )によって 100% を 計 上 するよう 会 計 処 理 の 統 一 がはかられている 当 法 人 では 原 則 的 には 退 職 給 付 債 務 を 数 理 計 算 によって 算 定 すべきと 考 えている しかしながら 学 校 法 人 では 教 職 員 の 退 職 金 の 多 くが 私 立 大 学 退 職 金 財 団 や 都 道 府 県 の 退 職 金 財 団 によって 運 用 されており 学 校 法 人 が 負 債 として 計 上 し なければならない 金 額 について 数 理 計 算 を 行 うほどの 手 間 をかけることの 必 要 性 がない ただし これは 法 人 にとって 退 職 給 付 のほとんど 全 てが 退 職 一 時 金 である 場 合 を 想 定 している 退 職 給 付 21

25 債 務 として 学 校 法 人 が 負 担 する 年 金 支 給 が 存 在 し その 負 担 額 に 重 要 性 がある 場 合 には 将 来 の 年 金 負 担 について 年 度 末 の 責 任 準 備 金 の 金 額 をもって 退 職 給 付 に 係 る 引 当 金 を 計 上 すべきである ( 要 旨 ) 原 則 的 には 退 職 給 付 債 務 を 数 理 計 算 によって 算 定 すべき ただし 退 職 一 時 金 に 関 する 現 在 の 方 法 ( 期 末 要 支 給 額 100%を 計 上 )で 問 題 なし 退 職 年 金 を 有 している 学 校 法 人 は 責 任 準 備 金 をもって 退 職 給 付 引 当 金 を 計 上 すべき 4. 賞 与 引 当 金 の 計 上 学 校 法 人 会 計 基 準 では 賞 与 引 当 金 の 計 上 は 行 われていない しかしながら 国 立 大 学 法 人 会 計 基 準 では 第 85 賞 与 引 当 金 に 係 る 会 計 処 理 として 賞 与 のうち 運 営 費 交 付 金 に 基 づく 収 益 以 外 の 収 益 によってその 支 払 財 源 が 手 当 されることが 予 定 されている 部 分 については 第 17 引 当 金 により 賞 与 引 当 金 を 計 上 する とされている この 国 立 大 学 法 人 会 計 基 準 の 第 17 引 当 金 においては 将 来 の 支 出 の 増 加 又 は 将 来 の 収 入 の 減 少 であって その 発 生 が 当 期 以 前 の 事 象 に 起 因 し 発 生 の 可 能 性 が 高 く かつ その 金 額 を 合 理 的 に 見 積 もることができる 場 合 には 当 該 金 額 を 引 当 金 として 流 動 負 債 又 は 固 定 負 債 に 計 上 するとともに 当 期 の 負 担 に 属 すべき 金 額 を 費 用 に 計 上 する ただし 引 当 金 のうち 資 産 に 係 る 引 当 金 の 場 合 は 資 産 の 控 除 項 目 として 計 上 する と されている 学 校 法 人 会 計 基 準 においても 国 立 大 学 法 人 会 計 基 準 と 同 様 に 賞 与 引 当 金 の 計 上 を 求 めるべきである 学 校 法 人 において 既 に 退 職 給 与 引 当 金 や 徴 収 不 能 引 当 金 の 計 上 が 必 要 とされ ているのと 同 様 に 毎 年 度 の 収 支 均 衡 を 表 示 するため 賞 与 引 当 金 の 計 上 が 必 要 である ( 要 旨 ) 毎 年 度 の 収 支 均 衡 を 表 示 するため 当 年 度 の 負 担 に 属 すべき 金 額 を 賞 与 引 当 金 として 計 上 すべき 5. 外 貨 建 取 引 の 換 算 学 校 法 人 会 計 基 準 では 外 貨 建 取 引 の 換 算 について 明 確 なルールが 存 在 しない 学 校 法 人 会 計 では 外 貨 建 取 引 について 学 校 法 人 会 計 基 準 の 一 部 改 正 に 伴 う 計 算 書 類 の 作 成 について( 通 知 ) ( 平 成 17 年 5 月 13 日 17 高 私 参 第 1 号 )において 外 貨 建 資 産 負 債 等 の 本 邦 通 貨 への 換 算 基 準 を 重 要 な 会 計 方 針 として 注 記 することを 求 めているのみである 公 益 法 人 会 計 基 準 では 外 貨 建 資 産 負 債 は 期 末 時 の 為 替 相 場 で 換 算 することになっている しかしながら 外 貨 建 資 産 負 債 を 年 度 末 日 の 為 替 相 場 で 換 算 する 場 合 と 取 得 時 又 は 発 生 時 の 換 算 相 場 で 換 算 する 場 合 とでは 計 算 書 類 に 与 える 影 響 が 異 なる したがって 外 貨 建 資 産 負 債 を 本 邦 通 貨 に 換 算 する 場 合 を 中 心 に 外 貨 建 取 引 の 換 算 について 指 針 を 作 成 すべきである 外 貨 建 資 産 負 債 を 本 邦 通 貨 に 換 算 する 場 合 には 短 期 の 外 貨 建 金 銭 債 権 債 務 について 期 末 時 の 為 替 相 場 により 円 換 算 を 行 い 長 期 の 外 貨 建 金 銭 債 権 債 務 について 取 得 時 又 は 発 生 時 の 為 替 相 場 により 円 換 算 することが 妥 当 である 短 期 の 外 貨 建 金 銭 債 権 債 務 は 近 く 円 貨 に 変 換 されることが 予 定 されている このため 期 末 時 の 為 替 相 場 で 換 算 し 為 替 の 変 動 を 学 校 法 人 の 財 政 に 反 映 させることが 妥 当 である これに 対 し 長 期 の 外 貨 建 金 銭 債 権 債 務 は 近 く 円 貨 に 変 換 されることが 予 定 されていない このため あえて 為 替 の 変 動 を 反 映 させ る 必 要 性 に 乏 しく むしろ 取 引 時 の 相 場 による 円 換 算 を 続 けることが 取 引 時 の 会 計 事 象 をより 良 く 円 貨 で 記 録 しうるというメリットを 持 つ 22

26 ( 要 旨 ) 外 貨 建 取 引 の 換 算 基 準 ( 指 針 )を 作 成 すべき 短 期 :CR(Current Rate) 長 期 :HR(Historical Rate)が 妥 当 6. 資 産 除 去 債 務 に 関 する 会 計 資 産 除 去 債 務 とは 有 形 固 定 資 産 の 取 得 や 建 設 によって 生 じ 当 該 有 形 固 定 資 産 の 除 去 に 関 して 法 令 又 は 契 約 で 要 求 される 法 律 上 の 義 務 及 びそれに 準 ずるものをいう そして 有 形 固 定 資 産 の 除 去 とは 有 形 固 定 資 産 を 用 益 提 供 から 除 外 することをいう( 一 時 的 に 除 外 する 場 合 を 除 く) 除 去 の 具 体 的 な 態 様 としては 売 却 廃 棄 等 による 処 分 が 含 まれるが 転 用 や 用 途 変 更 は 含 まれない 資 産 除 去 債 務 は 原 則 として 有 形 固 定 資 産 の 取 得 や 建 設 を 行 った 時 に 負 債 として 計 上 する 資 産 除 去 債 務 は それが 発 生 した 時 に 有 形 固 定 資 産 の 除 去 に 要 する 割 引 前 の 将 来 キャッシュ フロ ーを 見 積 り 割 引 後 の 金 額 ( 割 引 価 値 )で 算 定 する 資 産 除 去 債 務 に 対 応 する 除 去 費 用 は 資 産 除 去 債 務 を 負 債 として 計 上 した 時 に 当 該 負 債 の 計 上 額 と 同 額 を 関 連 する 有 形 固 定 資 産 の 帳 簿 価 額 に 加 える 資 産 計 上 された 資 産 除 去 債 務 に 対 応 する 除 去 費 用 は 減 価 償 却 を 通 じて 当 該 有 形 固 定 資 産 の 残 存 耐 用 年 数 にわたり 各 期 に 費 用 配 分 する ただし 資 産 除 去 債 務 の 発 生 時 に 当 該 債 務 の 金 額 を 合 理 的 に 見 積 もることができない 場 合 には これを 計 上 しない 資 産 除 去 債 務 は 当 該 債 務 額 を 合 理 的 に 見 積 もることができるようになった 時 点 で 負 債 として 計 上 する 学 校 法 人 において 有 形 固 定 資 産 の 取 得 や 建 設 は 永 続 的 に 教 育 研 究 活 動 に 使 用 することを 前 提 としている このため 有 形 固 定 資 産 の 取 得 又 は 建 設 の 際 に 資 産 除 去 債 務 の 金 額 を 合 理 的 に 見 積 もることは 困 難 である この 結 果 資 産 除 去 債 務 の 計 上 は 有 形 固 定 資 産 の 除 却 や 売 却 を 意 思 決 定 した 時 点 で 初 めて 行 われることとなる 資 産 除 去 債 務 に 関 する 会 計 を 導 入 することは 財 政 状 態 や 経 営 状 況 を 表 す 方 法 として 意 義 があるとはいえるが 実 務 的 には 導 入 コ ストの 割 に 大 きな 成 果 が 得 られるとはいえない 国 公 立 大 学 会 計 との 比 較 可 能 性 を 確 保 するために 継 続 的 に 導 入 を 検 討 することには 必 要 であるが 早 急 に 導 入 を 進 める 必 要 はない ( 要 旨 ) 学 校 法 人 において 資 産 除 去 債 務 の 合 理 的 な 見 積 は 困 難 導 入 コストの 割 に 大 きな 成 果 が 得 られるとはいえない 7. 結 合 会 計 現 在 学 校 法 人 の 合 併 が 事 例 として 多 くみられる 学 校 法 人 の 合 併 や 学 校 の 分 離 に 係 る 会 計 処 理 を 結 合 会 計 と 呼 ぶ 場 合 結 合 会 計 に 関 する 指 針 として 学 校 法 人 委 員 会 研 究 報 告 第 7 号 学 校 法 人 の 合 併 又 は 学 校 の 分 離 に 係 る 会 計 処 理 について( 中 間 報 告 ) ( 平 成 16 年 1 月 14 日 日 本 公 認 会 計 士 協 会 )が 存 在 する この 研 究 報 告 は 学 校 法 人 の 再 編 にあたりそれぞれのケースにおいて 適 切 な 会 計 処 理 が 行 えるよう 企 業 会 計 の 分 野 における 会 計 処 理 の 動 向 を 視 野 に 入 れて 合 併 又 は 分 離 の 会 計 処 理 について 検 討 結 果 を 公 表 している しかしながら 研 究 報 告 は あくまでも 実 務 上 の 参 考 とされるためのものであり 必 ずしも 強 制 力 を 持 つものではない 事 例 分 析 や 関 係 者 の 意 見 を 調 整 することにより 規 範 性 のある 指 針 を 作 成 することが 必 要 である 当 法 人 では 結 合 会 計 の 指 針 と して 簿 価 引 継 法 による 会 計 処 理 が 妥 当 であると 考 える 企 業 会 計 において 主 流 であるパーチェス 23

27 法 による 会 計 処 理 は 結 合 される 側 の 学 校 法 人 の 財 産 を 金 銭 で 購 入 する 考 え 方 と 整 合 する 会 計 処 理 である 学 校 法 人 では 教 育 研 究 活 動 の 維 持 向 上 のために 結 合 が 行 われるはずであり この 考 え により 整 合 するのは 簿 価 引 継 法 による 会 計 処 理 であるためである ( 要 旨 ) 合 併 又 は 分 離 の 会 計 処 理 について 指 針 を 作 成 すべき 簿 価 引 継 法 による 会 計 処 理 が 妥 当 8. 連 結 財 務 諸 表 に 関 する 会 計 学 校 法 人 会 計 基 準 では 連 結 財 務 諸 表 に 関 する 作 成 基 準 は 存 在 しない 国 立 大 学 法 人 会 計 に おいて 連 結 財 務 諸 表 の 作 成 が 求 められていることから 学 校 法 人 においても 連 結 財 務 諸 表 の 作 成 を 検 討 すべきであるとする 意 見 があるが 当 法 人 では 連 結 財 務 諸 表 の 作 成 を 積 極 的 には 支 持 しない 平 成 17 年 改 正 の 学 校 法 人 会 計 基 準 によって 計 算 書 類 の 末 尾 に 記 載 する 注 記 事 項 が 充 実 し 学 校 法 人 の 出 資 による 会 社 ( 学 校 法 人 の 出 資 割 合 が 総 出 資 額 の2 分 の1 以 上 である 会 社 )に 係 る 事 項 や 関 連 当 事 者 との 取 引 情 報 が 開 示 されることになった このため 学 校 法 人 とその 近 親 者 との 特 殊 な 取 引 については 開 示 が 行 われることとなっている ただし 実 質 的 に 一 つのグループでありながら 形 式 的 に 複 数 の 学 校 法 人 に 分 かれているケースについて グループ 全 体 の 状 況 を 開 示 する 必 要 があ るか 否 か また 開 示 の 必 要 がある 場 合 における 技 術 的 な 方 法 について 継 続 的 に 検 討 課 題 とすべき である ( 要 旨 ) 連 結 財 務 諸 表 の 作 成 を 積 極 的 には 支 持 しない 複 数 の 学 校 法 人 に 分 かれているケースについて グループ 全 体 の 状 況 を 開 示 する 必 要 があるか 否 か 技 術 的 な 方 法 を 含 めて 継 続 的 に 検 討 必 要 9. 継 続 法 人 の 前 提 学 校 法 人 会 計 基 準 では 継 続 法 人 の 前 提 に 関 する 開 示 義 務 はない これについて 学 校 法 人 においても 継 続 法 人 の 前 提 について 開 示 を 行 うべきという 意 見 が 存 在 する 当 法 人 では 継 続 法 人 の 前 提 の 要 否 を 検 討 することは 必 要 と 考 えるが 現 状 において 継 続 法 人 の 前 提 に 関 す る 注 記 を 義 務 化 する 必 要 はないと 考 えている 継 続 法 人 の 前 提 に 関 する 注 記 を 義 務 化 した 場 合 何 をもって 継 続 法 人 の 前 提 に 疑 義 が 生 じているか 定 めること 及 び 何 をもって 継 続 法 人 の 前 提 の 疑 義 が 解 消 されていないかを 定 めることが 困 難 である 現 在 の 学 校 法 人 会 計 においても 計 算 書 類 の 末 尾 に 記 載 する 注 記 事 項 として 7.その 他 財 政 及 び 経 営 の 状 況 を 正 確 に 判 断 するために 必 要 な 事 項 が 用 意 されている 学 校 法 人 が 経 営 悪 化 の 状 況 を 認 識 し 何 らかの 対 策 を 行 っている 場 合 には その 対 策 を 7.その 他 財 政 及 び 経 営 の 状 況 を 正 確 に 判 断 するために 必 要 な 事 項 に 記 載 することが 妥 当 な 取 扱 いである なお 経 営 困 難 な 状 況 にある 学 校 法 人 において 募 集 の 停 止 や 解 散 の 命 令 が 存 在 している 場 合 には 資 産 評 価 方 法 とその 採 用 した 理 由 について 7.その 他 財 政 及 び 経 営 の 状 況 を 正 確 に 判 断 するために 必 要 な 事 項 における 記 載 は 必 須 である 24

28 ( 要 旨 ) ゴーイング コンサーンについての 検 討 は 必 要 ただし 募 集 停 止 や 解 散 命 令 がある 場 合 資 産 評 価 方 法 とその 採 用 した 理 由 について 開 示 が 必 要 10.セグメント 情 報 の 開 示 セグメント 情 報 等 の 開 示 とは 計 算 書 類 の 利 用 者 が 学 校 法 人 の 過 去 の 収 支 実 績 を 理 解 し 将 来 の 収 支 予 測 を 適 切 に 評 価 できるように 学 校 法 人 が 行 う 事 業 活 動 の 内 容 及 びこれを 行 う 経 営 環 境 に 関 して セグメントごとの 情 報 を 提 供 することをいう セグメント 情 報 の 開 示 を 行 う 場 合 には ま ず 事 業 セグメント の 識 別 を 行 う 事 業 セグメントの 識 別 は 1 収 入 を 獲 得 し 支 出 が 発 生 する 事 業 活 動 に 係 るものであり 2 学 校 法 人 の 最 高 意 思 決 定 機 関 である 理 事 会 において 当 該 構 成 単 位 に 配 分 すべき 経 営 資 源 に 関 する 意 思 決 定 を 行 い また その 実 績 を 評 価 するために その 経 営 状 況 を 定 期 的 に 検 討 するものであり かつ 3 分 離 された 財 務 情 報 が 入 手 可 能 である 必 要 がある そし て 事 業 セグメントの 識 別 を 行 った 後 量 的 規 準 による 重 要 性 に 鑑 みて 報 告 セグメント の 決 定 を 行 う これによって 各 学 校 法 人 は 各 報 告 すべきセグメントについて 収 支 状 況 や 資 産 の 状 況 等 を 利 害 関 係 者 に 報 告 することとなる 学 校 法 人 においてセグメント 情 報 の 開 示 を 行 う 場 合 例 えば 1 教 育 施 設 2 研 究 所 及 び3 病 院 等 のセグメント 情 報 の 開 示 が 考 えられる 他 の 例 としては 地 域 別 にセグメントが 細 分 されるケー スや 高 等 教 育 中 等 初 等 教 育 というセグメントに 細 分 されるケース 等 が 考 えられる 学 部 別 にセ グメントが 設 定 される 場 合 も 考 えられる これらのセグメント 区 分 は 理 事 者 がどのような 事 業 単 位 で 経 営 判 断 を 行 っているかが 反 映 される このため 開 示 されるセグメント 情 報 は 利 害 関 係 者 にとって 学 校 法 人 の 理 解 と 自 身 の 意 思 決 定 に 役 立 つ 情 報 となる しかし 学 校 法 人 において 企 業 会 計 と 同 様 のセグメント 情 報 を 求 めることは 時 期 尚 早 である 現 在 の 学 校 法 人 会 計 では 収 支 内 訳 表 によって 各 部 門 の 収 支 状 況 のみ 公 開 されている 状 態 である 各 部 門 の 収 支 状 況 を 明 らかにするため まず 人 件 費 の 各 部 門 への 配 分 方 法 を 見 直 すことが 必 要 で あり 次 に 部 門 別 の 資 産 状 況 を 開 示 することから 検 討 すべきである ( 要 旨 ) 現 在 は 収 支 内 訳 表 によって 各 部 門 の 収 支 状 況 のみ 公 開 されている 人 件 費 の 配 分 方 法 の 見 直 しや 部 門 別 の 資 産 状 況 の 開 示 から 検 討 すべき 11. 清 算 時 の 会 計 処 理 ( 財 産 評 価 ) 学 校 法 人 は 私 立 学 校 法 に 定 める 一 定 の 事 由 が 発 生 した 時 解 散 によってその 活 動 を 終 了 する 解 散 した 学 校 法 人 の 残 余 財 産 については 所 轄 庁 に 対 する 清 算 結 了 の 届 出 の 時 点 において 学 校 法 人 その 他 教 育 の 事 業 を 行 うもののうちから 寄 附 行 為 の 定 めるところにより 帰 属 すべき 者 に 帰 属 する また これによっても 処 分 されない 財 産 は 国 庫 に 帰 属 することとなる 私 立 学 校 法 に 定 める 解 散 の 事 由 には 1 理 事 の3 分 の2 以 上 の 解 散 決 議 2 寄 附 行 為 に 定 めた 解 散 事 由 の 発 生 3 所 轄 庁 によ る 解 散 命 令 等 が 定 められている このような 解 散 事 由 が 発 生 し 学 校 法 人 が 清 算 を 行 う 場 合 法 的 手 続 きについては 私 立 学 校 法 が 定 めているが 会 計 基 準 として 定 められたルールは 存 在 しない 一 般 的 には 解 散 決 議 がなされた 時 点 で 財 産 を 清 算 価 値 に 評 価 し 直 し 速 やかに 利 害 関 係 者 に 情 報 25

29 公 開 していくことが 妥 当 と 考 えられる このような 清 算 価 値 への 評 価 のタイミングについての 明 文 規 定 や 清 算 価 値 への 評 価 替 えを 行 った 場 合 に 必 要 となる 注 記 の 内 容 について ルール 化 を 検 討 す べきである なお 同 様 の 課 題 は 学 校 法 人 自 体 が 清 算 しなくとも 事 業 の 一 部 を 廃 止 した 場 合 の 財 産 評 価 に ついても 存 在 する 例 えば 学 部 の 一 部 について 学 生 の 募 集 活 動 を 停 止 し 校 地 校 舎 の 一 部 を 使 用 しないこととなった 場 合 や キャンパスの 移 転 を 行 うことによって 移 転 前 の 校 地 校 舎 の 全 てを 使 用 しないこととなった 場 合 について どのような 財 産 評 価 を 行 うべきか 検 討 の 必 要 がある ( 要 旨 ) 清 算 時 の 財 産 評 価 に 関 する 明 文 規 定 はない 清 算 価 値 への 評 価 替 えのルール(タイミング 等 )やその 場 合 の 注 記 内 容 について 検 討 すべき 事 業 の 一 部 を 廃 止 した 場 合 にも 同 様 の 課 題 が 存 在 する 26

30 おわりに 私 立 大 学 国 立 大 学 及 び 公 立 大 学 は いずれも 高 等 教 育 を 担 っている 大 学 法 人 である 大 学 法 人 は 多 くの 利 害 関 係 者 を 有 しており 利 害 関 係 者 の 意 思 決 定 に 有 用 となる 財 務 情 報 を 提 供 することが 必 要 で ある このため 利 害 関 係 者 に 提 供 される 財 務 情 報 は 比 較 可 能 な 情 報 でなければならない しかしな がら 大 学 法 人 は 私 立 大 学 国 立 大 学 及 び 公 立 大 学 のそれぞれが 別 々の 会 計 基 準 に 基 づいて 財 務 報 告 を 行 っている 状 況 にある 大 学 法 人 の 財 務 報 告 の 比 較 可 能 性 を 確 保 するため 大 学 法 人 の 会 計 基 準 に 共 通 する 概 念 フレームワークが 必 要 である 概 念 フレームワークは 会 計 の 基 礎 となる 前 提 や 概 念 を 体 系 化 したものである 個 々の 会 計 基 準 を 包 含 する 概 念 フレームワークが 存 在 することにより 大 学 法 人 の 財 務 報 告 に 最 低 限 の 比 較 可 能 性 が 確 保 さ れる また 会 計 基 準 の 開 発 に 概 念 フレームワークが 影 響 を 与 え 個 々の 会 計 基 準 が 収 斂 していくこと となる このような 考 えに 基 づいて 第 一 部 では 大 学 法 人 の 会 計 における 概 念 フレームワークの 試 案 を 作 成 した 本 フレームワークでは 財 務 報 告 の 目 的 を 利 害 関 係 者 による 意 思 決 定 に 役 立 つような 財 政 及 び 経 営 状 況 の 開 示 にあると 位 置 づけた そして 経 営 状 況 の 開 示 については 可 能 なかぎり 業 績 を 把 握 し 報 告 することであると 定 義 した 大 学 法 人 の 利 害 関 係 者 は 多 岐 にわたっており 学 生 生 徒 や 保 護 者 教 職 員 監 督 官 庁 債 権 者 や 寄 附 者 を 含 めた 社 会 全 般 の 不 特 定 多 数 の 者 を 利 害 関 係 者 ととらえた 大 学 法 人 は 公 益 を 目 的 とする 活 動 を 行 う 法 人 であり 大 学 法 人 は 活 動 の 意 図 や 状 況 を 広 く 社 会 に 説 明 することが 求 められる このため 財 政 及 び 経 営 状 況 の 開 示 が 行 われ 開 示 された 会 計 情 報 によって 利 害 関 係 者 は 自 己 の 責 任 で 将 来 を 予 測 し 法 人 との 関 係 を 判 断 することができる ただし 多 くの 利 害 関 係 者 が 大 学 法 人 の 会 計 情 報 を 利 用 するからといって その 全 ての 利 害 関 係 者 によって 直 接 理 解 できる 会 計 情 報 である 必 要 はないと 考 えた 会 計 情 報 を 分 析 し その 内 容 を 説 明 できる 者 が 介 在 すれば 公 開 された 会 計 情 報 は 利 害 関 係 者 の 意 思 決 定 に 有 用 なものとして 伝 達 される 本 フレームワークが 大 学 法 人 関 係 者 の 討 議 資 料 となり 概 念 フレームワークが 最 終 的 に 設 定 されることを 目 指 している 第 二 部 では 学 校 法 人 会 計 における 課 題 として 現 行 の 学 校 法 人 会 計 基 準 における 課 題 を 整 理 した 大 学 法 人 の 概 念 フレームワーク 試 案 をもとに 学 校 法 人 会 計 基 準 が 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 学 校 法 人 会 計 の 基 準 とあり 続 けるための 具 体 的 な 方 向 性 を 検 討 している 具 体 的 には 減 損 会 計 など 今 後 も 議 論 の 対 象 となる 論 点 について 具 体 的 かつ 現 実 な 改 訂 の 方 向 性 を 提 示 している 学 校 法 人 会 計 基 準 における 課 題 を 解 決 することにより 学 校 法 人 会 計 基 準 は 概 念 フレームワークの 内 容 に 徐 々に 適 合 的 となり 一 般 に 公 正 妥 当 と 認 められる 学 校 法 人 会 計 の 基 準 として 発 展 していく なお 学 校 法 人 会 計 基 準 の 一 番 の 課 題 は 私 学 振 興 助 成 法 における 会 計 基 準 として 文 部 科 学 省 令 として 存 在 している 点 に ある 学 校 法 人 会 計 の 基 準 は 様 々な 利 害 関 係 者 の 代 表 からなる 会 議 体 によって 作 成 されるべきであり 私 立 学 校 法 における 会 計 基 準 として 定 められる 必 要 がある 27