はじめに 照 会 要 旨 弁 護 士 業 を 営 む 個 人 が 会 計 及 び 確 定 申 告 業 務 につき 契 約 に 基 づいて 税 理 士 に 支 払 った 税 理 士 報 酬 は 必 要 経 費 に 算 入 されますか 回 答 要 旨 本 件 税 理 士 報 酬 は 必 要 経 費 に

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1 テーマ 所 得 税 法 56 条 の 検 討 ~ 宮 岡 事 件 を 題 材 に~ はじめに 研 -1 Ⅰ 所 得 税 法 56 条 についての 一 考 察 研 -5 Ⅱ 生 計 を 一 にする について 研 -13 Ⅲ 従 事 したことその 他 の 事 由 について 研 -20 おわりに 研 -27 名 古 屋 青 年 税 理 士 連 盟 研 究 部

2 はじめに 照 会 要 旨 弁 護 士 業 を 営 む 個 人 が 会 計 及 び 確 定 申 告 業 務 につき 契 約 に 基 づいて 税 理 士 に 支 払 った 税 理 士 報 酬 は 必 要 経 費 に 算 入 されますか 回 答 要 旨 本 件 税 理 士 報 酬 は 必 要 経 費 に 算 入 することができません なお 税 理 士 が 当 該 個 人 からの 税 理 士 報 酬 を 得 るために 負 担 した 必 要 経 費 相 当 額 は 当 該 個 人 の 必 要 経 費 に 算 入 することとなります この 質 疑 応 答 は 当 然 間 違 いである ただし 税 理 士 に の 部 分 が 当 該 個 人 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 である 税 理 士 に となると 正 しい 質 疑 応 答 となる 根 拠 法 令 は 所 得 税 法 第 56 条 である この 説 明 で 宮 岡 事 件 をすぐ 思 い 浮 かべることのできる 方 は 少 な くないであろう さらに 一 歩 踏 み 込 んで 当 該 個 人 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 である 税 理 士 に ではなく 当 該 個 人 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 が 代 表 を 務 める 税 理 士 法 人 に となると 間 違 った 質 疑 応 答 に 逆 戻 りとなり 税 理 士 報 酬 はその 個 人 の 必 要 経 費 に 算 入 できることとなる 日 本 の 所 得 税 は 個 人 単 位 課 税 方 式 である 夫 婦 単 位 や 家 族 単 位 でなく 配 偶 者 や 子 供 親 の 所 得 とは 切 り 離 し その 個 人 単 独 の 所 得 に 基 づいて 課 税 が 発 生 する しかし この 個 人 単 位 課 税 方 式 を 悪 用 して 租 税 回 避 を 考 える 要 領 のよい 納 税 者 を 抑 制 するために 設 け られているのが 所 得 税 法 第 56 条 ( 以 後 所 得 税 法 を 所 法 という)である 所 法 56 条 について 争 った 事 例 は 数 多 く 存 在 し その 争 点 は1 生 計 を 一 にする か 否 か 2 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 により 対 価 の 支 払 いを 受 ける 場 合 に 該 当 する 否 かに 集 約 される 中 でも1について 争 われるケースが 多 く 見 られるが 上 記 の 宮 岡 事 件 では2が 主 な 争 点 であった 今 回 は 宮 岡 事 件 を 中 心 テーマとして 所 法 56 条 の 内 容 となりたち 及 び 争 点 となる 生 計 を 一 にする 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 について 検 討 する < 所 得 税 法 > ( 事 業 から 対 価 を 受 ける 親 族 がある 場 合 の 必 要 経 費 の 特 例 ) 第 五 十 六 条 居 住 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 がその 居 住 者 の 営 む 不 動 産 所 研 1

3 得 事 業 所 得 又 は 山 林 所 得 を 生 ずべき 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 か ら 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 には その 対 価 に 相 当 する 金 額 は その 居 住 者 の 当 該 事 業 に 係 る 不 動 産 所 得 の 金 額 事 業 所 得 の 金 額 又 は 山 林 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 しな いものとし かつ その 親 族 のその 対 価 に 係 る 各 種 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 さ れるべき 金 額 は その 居 住 者 の 当 該 事 業 に 係 る 不 動 産 所 得 の 金 額 事 業 所 得 の 金 額 又 は 山 林 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 する この 場 合 において その 親 族 が 支 払 を 受 け た 対 価 の 額 及 びその 親 族 のその 対 価 に 係 る 各 種 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 され るべき 金 額 は 当 該 各 種 所 得 の 金 額 の 計 算 上 ないものとみなす < 宮 岡 事 件 の 概 要 > 弁 護 士 である 夫 が 税 理 士 である 妻 に 支 払 った 税 理 士 報 酬 を 弁 護 士 報 酬 を 得 るための 必 要 経 費 に 算 入 して 申 告 した しかし その 妻 への 税 理 士 報 酬 は 所 得 税 法 56 条 の 規 定 に より 夫 の 必 要 経 費 に 算 入 できないとされた 更 正 処 分 について 争 われた 事 件 である (1) 前 提 となる 事 実 原 告 M は 弁 護 士 であり H 弁 護 士 とともに 東 京 A 法 律 事 務 所 を 経 営 している M の 妻 D は 税 理 士 を 営 んでいる M 及 び D はそれぞれ 平 成 6 年 4 月 以 降 独 立 した 事 務 所 を 開 設 して 業 務 を 行 ってい る M 及 び H 弁 護 士 は D との 間 で 顧 問 税 理 士 契 約 を 締 結 し 平 成 7 年 から 平 成 9 年 にかけて 下 記 のとおり 税 理 士 報 酬 等 を 支 払 っている 各 年 分 の 税 務 申 告 において M は 支 払 った 税 理 士 報 酬 を 弁 護 士 報 酬 を 得 るための 必 要 経 費 に 算 入 して 申 告 した 平 成 7 年 分 721,000 円 平 成 8 年 分 1,133,500 円 平 成 9 年 分 1,059,000 円 研 2

4 東 京 A 法 律 事 務 所 (M と H が 共 同 経 営 ) H M 他 人 : 弁 護 士 夫 : 弁 護 士 顧 問 契 約 ( 税 務 代 理 税 務 相 談 等 ) 税 理 士 報 酬 等 D 妻 : 税 理 士 平 成 11 年 2 月 26 日 足 立 税 務 署 長 は M が 妻 D に 支 払 った 上 記 の 税 理 士 報 酬 等 は 所 得 税 法 第 56 条 に 規 定 する 生 計 を 一 にする 配 偶 者 に 対 して 支 払 わ れたものであり 必 要 経 費 に 算 入 することができないとして 平 成 7 年 分 な いし 平 成 9 年 分 の 各 申 告 につき 更 正 処 分 をするとともに 各 過 少 申 告 加 算 税 賦 課 決 定 処 分 をした (2) 争 点 とポイント 争 点 1: 所 法 56 従 事 したことその 他 の 事 由 により 対 価 の 支 払 いを 受 ける 場 合 の 意 義 ポイント M 及 び 妻 D はそれぞれ 独 立 した 事 業 を 営 んでいる M は 弁 護 士 D は 税 理 士 とその 事 業 内 容 は 異 なり 事 業 の 従 属 性 はないといえる D は 顧 問 契 約 に 基 づき 税 務 代 理 税 務 相 談 及 び 記 帳 代 行 業 務 等 に 対 する 対 価 と して M から 税 理 士 報 酬 を 受 け 取 っている 争 点 2: 所 法 56 生 計 を 一 にする の 意 義 ポイント M と D は 同 居 しており 食 事 を 共 にしている 上 記 の 食 事 や 子 供 の 学 費 旅 行 の 費 用 等 についておおよそ M が6 D が4とい う 一 律 の 割 合 で 負 担 している D は 自 宅 と 同 住 所 に 事 務 所 を 構 え 事 業 を 行 っているが 事 業 に 係 る 経 費 はすべ て D が 支 払 い 家 計 とは 区 別 されている また D の 平 成 7 年 度 ないし 平 成 9 年 度 の 総 収 入 及 び 所 得 は 独 立 して 生 計 を 維 持 するには 十 分 なものである 研 3

5 争 点 3: 所 法 56 並 びに 本 件 各 処 分 各 事 業 税 増 額 決 定 処 分 の 合 憲 性 ( 憲 法 に 係 る 部 分 につき 今 回 は 割 愛 する) (3) 判 断 1 第 一 次 宮 岡 訴 訟 第 一 審 の 東 京 地 裁 では 争 点 1につき 所 法 56 条 の 立 法 経 緯 及 び 立 法 趣 旨 の 検 討 によ り 独 立 の 事 業 者 として その 事 業 の 一 環 として 納 税 者 たる 事 業 者 との 取 引 に 基 づき 役 務 を 提 供 して 対 価 の 支 払 いを 受 ける 場 合 については 従 事 したことその 他 の 事 由 により 対 価 の 支 払 いを 受 ける 場 合 に 当 たらないとして 所 法 56 条 の 要 件 に 該 当 しないとし た その 余 の 争 点 については 判 断 するまでもないとしている 控 訴 審 の 東 京 高 裁 では 一 転 所 法 56 条 は 租 税 回 避 の 意 志 や 納 税 者 の 個 別 の 事 情 によ り 適 用 が 左 右 されるものでなく 本 件 の 場 合 も 従 事 したことその 他 の 事 由 に 該 当 す るとした また 争 点 2につき D は M と 同 居 し 食 事 も 共 にしていることから 生 計 を 一 にする 配 偶 者 に 該 当 するとした 食 事 等 の 費 用 負 担 や 事 業 の 経 費 支 払 い 等 の 事 情 は 事 業 の 区 分 あるいは 事 業 と 家 計 の 区 分 にすぎず 消 費 生 活 を 区 分 するものではないから 判 断 に 影 響 しないとされた 上 告 審 でも 控 訴 審 を 支 持 している 2 第 二 次 宮 岡 訴 訟 M は 不 服 申 立 期 間 の 徒 過 のため 不 当 利 得 返 還 請 求 として 争 った 第 一 次 宮 岡 訴 訟 の 後 今 度 は 課 税 処 分 取 消 請 求 として 提 訴 した 第 一 次 宮 岡 訴 訟 の 第 一 審 判 決 直 後 に 異 例 の 連 年 調 査 があったことから 税 務 調 査 の 違 法 性 を 争 点 として 加 えている しかしこの 第 二 次 宮 岡 訴 訟 においても 所 法 56 条 を 現 実 の 租 税 回 避 行 為 を 防 止 するという 目 的 のみの 規 定 と 解 することはできない などとし M の 主 張 に 理 由 がないとして 訴 えを 斥 けられて いる < 第 一 次 宮 岡 訴 訟 > 不 当 利 得 返 還 請 求 第 一 審 : 東 京 地 裁 平 成 15 年 7 月 16 日 判 決 一 部 納 税 者 勝 訴 控 訴 審 : 東 京 高 裁 平 成 16 年 6 月 9 日 判 決 納 税 者 敗 訴 上 告 審 : 最 高 裁 平 成 17 年 7 月 5 日 判 決 納 税 者 敗 訴 < 第 二 次 宮 岡 訴 訟 > 課 税 処 分 取 消 請 求 第 一 審 : 東 京 地 裁 平 成 17 年 9 月 14 日 判 決 納 税 者 敗 訴 控 訴 審 : 東 京 高 裁 平 成 18 年 1 月 31 日 判 決 納 税 者 敗 訴 上 告 審 : 最 高 裁 平 成 18 年 6 月 16 日 判 決 納 税 者 敗 訴 研 4

6 Ⅰ 所 得 税 法 56 条 についての 一 考 察 1 所 得 税 法 56 条 の 概 要 (1) 必 要 経 費 の 通 則 所 得 税 法 では 事 業 所 得 等 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 すべき 費 用 について 所 法 37 条 1 項 において 次 のように 規 定 している その 年 分 の 事 業 所 得 等 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 すべき 金 額 は 別 段 の 定 めがある ものを 除 き 1その 所 得 の 総 収 入 金 額 に 係 る 売 上 原 価 その 他 その 総 収 入 金 額 を 得 るため 直 接 に 要 した 費 用 の 額 2その 年 における 販 売 費 一 般 管 理 費 3その 所 得 を 生 ずべき 業 務 について 生 じた 費 用 ( 償 却 費 以 外 の 費 用 でその 年 において 債 務 の 確 定 しないものを 除 く ) の 額 とする 従 って 本 来 であれば 事 業 所 得 等 を 得 るために 要 した 費 用 は 上 記 123のいずれかに 該 当 する 限 り その 支 払 先 の 如 何 にかかわらず 事 業 所 得 等 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 されるべきである (2) 所 法 56 条 の 内 容 所 法 56 条 では 次 の 内 容 を 規 定 している 1 居 住 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 がその 居 住 者 の 営 む 事 業 所 得 等 を 生 ずべ き 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 には その 対 価 に 相 当 する 金 額 は その 居 住 者 の 当 該 事 業 に 係 る 事 業 所 得 等 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 しないものとする 2 その 親 族 のその 対 価 に 係 る 各 種 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 されるべき 金 額 は その 居 住 者 の 当 該 事 業 に 係 る 事 業 所 得 等 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 する 3 その 親 族 が 支 払 を 受 けた 対 価 の 額 及 びその 親 族 のその 対 価 に 係 る 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 されるべき 金 額 は 当 該 所 得 の 金 額 の 計 算 上 ないものとみなす 1において 本 来 所 法 37 条 の 規 定 により 必 要 経 費 に 算 入 されるべき 費 用 であっても それが 生 計 を 一 にする 親 族 に 対 して 支 払 われる 場 合 には 事 業 主 の 必 要 経 費 に 算 入 しない と 規 定 し その 代 替 措 置 として2において 事 業 主 から 対 価 の 支 払 を 受 けた 親 族 が その 対 価 を 得 るために 掛 かった 費 用 の 額 は 事 業 主 の 必 要 経 費 に 算 入 すると 規 定 している 一 方 で3において 1により 事 業 主 の 必 要 経 費 に 算 入 されない 対 価 及 び2により 事 業 主 の 必 要 経 費 に 算 入 した 親 族 において 掛 かった 経 費 の 額 は 対 価 の 支 払 い 受 けた 親 族 の 所 得 金 額 の 計 算 上 ないものとみなすと 規 定 している 研 5

7 所 法 56 条 の 規 定 について 簡 単 な 例 を 使 って 図 解 すると 次 のような 関 係 となる 事 業 主 事 業 用 不 動 産 の 貸 付 家 賃 の 支 払 200 生 計 一 親 族 事 業 主 :1 必 要 経 費 不 算 入 生 計 一 親 族 :3ないものとみなす 事 業 主 :2 必 要 経 費 算 入 生 計 一 親 族 :3ないものとみなす 所 法 56 条 の 適 用 がないと 仮 定 した 場 合 事 業 所 得 ( 事 業 主 ) 不 動 産 所 得 ( 生 計 一 親 族 ) 家 賃 200 その 他 経 費 200 収 入 600 経 費 100 所 得 100 収 入 200 所 得 200 所 法 56 条 の 適 用 がある 場 合 事 業 所 得 ( 事 業 主 ) 不 動 産 所 得 ( 生 計 一 親 族 ) 12 経 費 収 入 経 費 所 得 0 その 他 経 費 200 収 入 600 所 得 300 (3) 所 法 57 条 との 関 係 1 所 法 57 条 1 項 の 内 容 青 色 申 告 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 ( 年 齢 15 歳 未 満 である 者 を 除 く )で 専 らその 青 色 申 告 者 の 営 む 不 動 産 所 得 事 業 所 得 又 は 山 林 所 得 を 生 ずべき 事 業 に 従 事 する もの( 以 下 青 色 事 業 専 従 者 という )が その 事 業 から 支 払 を 受 けた 給 与 の 額 で 次 研 6

8 のア イのいずれにも 該 当 するものは 所 法 56 条 の 規 定 にかかわらず その 青 色 申 告 者 の その 給 与 の 支 給 に 係 る 年 分 のその 事 業 に 係 る 所 得 の 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 し その 給 与 の 額 は その 青 色 事 業 専 従 者 のその 年 分 の 給 与 所 得 に 係 る 収 入 金 額 とする ア 青 色 事 業 専 従 者 給 与 に 関 する 届 出 書 に 記 載 されている 方 法 に 従 い 記 載 されている 金 額 の 範 囲 内 であること イ 労 務 に 従 事 した 期 間 労 務 の 性 質 等 に 照 らしその 労 務 の 対 価 として 相 当 であると 認 め られるもの 2 所 法 57 条 の 立 法 趣 旨 所 法 57 条 は 主 に 次 の 理 由 で 創 設 されたと 考 えられる ア 個 人 事 業 主 が 家 族 に 給 料 を 支 払 っても 所 法 56 条 により 必 要 経 費 に 算 入 されないが 実 態 は 同 じでも 法 人 成 りした 場 合 には 必 要 経 費 に 算 入 できるという 不 公 平 の 解 消 の ため イ 青 色 申 告 者 は 複 式 簿 記 による 記 帳 義 務 を 履 行 しており 適 正 な 給 与 支 払 か 否 かが 行 政 執 行 上 合 理 的 に 認 定 できるため すなわち 所 法 57 条 は たとえ 親 族 間 であっても 報 酬 等 の 支 払 対 価 の 適 正 さやその 状 況 が 帳 簿 などにより 合 理 的 に 検 証 できるのであれば 個 人 単 位 課 税 の 原 則 を 尊 重 し 必 要 経 費 に 算 入 することを 認 めようとの 趣 旨 により 創 設 された 規 定 であると 言 える 2 立 法 経 緯 立 法 趣 旨 (1) 所 得 税 法 56 条 の 立 法 経 緯 1 概 要 明 治 20 年 の 所 得 税 法 立 法 時 から 第 2 次 世 界 大 戦 終 了 後 の 昭 和 25 年 の 法 改 正 前 までの 間 は 同 居 する 親 族 について 所 得 を 合 算 して 課 税 する 世 帯 単 位 課 税 制 度 が 採 用 されていた この 制 度 はシャウプ 勧 告 を 反 映 した 昭 和 25 年 の 法 改 正 により 廃 止 され 個 人 単 位 課 税 制 度 へと 移 行 されることとなる この 個 人 単 位 課 税 制 度 を 利 用 して 租 税 回 避 を 図 る 要 領 のよ い 納 税 者 を 抑 制 するために 旧 所 法 11 条 の2が 導 入 されたのだが その 趣 旨 は 所 法 56 条 において 現 在 も 引 き 継 がれている 研 7

9 2 所 得 税 法 56 条 立 法 までの 主 要 な 変 遷 改 正 年 度 内 容 明 治 20 年 当 時 の 民 法 上 の 家 族 制 度 である 家 制 度 を 反 映 して 戸 主 を 納 税 義 務 者 と 定 め その 戸 主 と 同 居 する 家 族 の 所 得 については すべて 戸 主 の 所 得 に 合 算 する 課 税 制 度 の 立 法 大 正 2 年 所 得 合 算 して 算 出 した 税 額 を 同 居 家 族 の 所 得 に 応 じて 按 分 するよう 改 正 昭 和 22 年 民 法 上 の 家 制 度 が 廃 止 されたことにより 所 得 税 法 上 も 戸 主 の 用 語 が 抹 消 され 同 居 親 族 ( 配 偶 者 及 び3 親 等 内 の 親 族 で 生 計 を 一 にするも の)の 概 念 が 導 入 昭 和 25 年 世 帯 単 位 課 税 制 度 の 廃 止 個 人 単 位 課 税 制 度 の 採 用 個 人 単 位 課 税 制 度 の 例 外 規 定 として 旧 所 法 11 条 の2を 制 定 昭 和 27 年 青 色 申 告 者 について 専 従 者 控 除 制 度 を 追 加 昭 和 32 年 納 税 義 務 者 の 経 営 する 事 業 から 受 ける 所 得 の 範 囲 に 不 動 産 所 得 及 び 山 林 所 得 を 追 加 昭 和 36 年 白 色 申 告 者 にも 専 従 者 控 除 制 度 を 適 用 するよう 改 正 昭 和 40 年 旧 所 法 11 条 の2が 所 法 56 条 事 業 から 対 価 を 受 ける 親 族 がある 場 合 の 必 要 経 費 の 特 例 と 所 法 57 条 事 業 に 専 従 する 親 族 がある 場 合 の 必 要 経 費 の 特 例 等 へと 分 離 (2) 所 得 税 法 56 条 の 立 法 趣 旨 1 検 討 方 法 昭 和 40 年 の 旧 所 法 11 条 の2の 全 文 改 正 で 新 たに 制 定 された 現 行 の 所 法 56 条 について は 同 条 の 改 正 の 趣 旨 が 具 体 的 に 検 討 された 形 跡 がないため その 立 法 趣 旨 を 理 解 するた めには 旧 所 法 11 条 の2の 立 法 趣 旨 及 び 経 緯 を 検 討 することが 必 要 不 可 欠 となってくる 2 シャウプ 勧 告 旧 所 法 11 条 の2が 制 定 されるに 至 ったのは 昭 和 24 年 8 月 に 来 日 したシャウプ 使 節 団 が 作 成 した 日 本 税 制 報 告 書 いわゆるシャウプ 勧 告 に 原 因 を 置 く 公 平 性 を 重 視 した 恒 久 的 安 定 的 な 税 制 と 税 務 行 政 を 構 築 することを 目 的 として 来 日 したシャウプ 使 節 団 にとっ て 当 時 の 世 帯 を 課 税 単 位 とする 所 得 合 算 制 度 は 同 一 の 生 活 水 準 同 一 の 担 税 力 水 準 に ある 納 税 者 より 高 い 税 率 で 課 税 する 不 公 平 な 制 度 であったため 合 算 課 税 制 度 を 廃 止 し て 個 人 単 位 課 税 制 度 を 採 用 するよう 提 言 された ただし この 個 人 単 位 課 税 制 度 を 利 用 し て 家 族 構 成 員 間 で 所 得 を 分 散 させて 租 税 回 避 的 な 行 為 を 図 る 要 領 のよい 納 税 者 の 出 現 を 予 想 して その 対 抗 措 置 として 個 別 申 告 制 に 以 下 のア イの 例 外 措 置 を 設 けること ま 研 8

10 た 扶 養 控 除 との 調 整 からウの 例 外 措 置 を 設 けることが 提 言 された ア 納 税 者 と 同 居 する 配 偶 者 及 び 未 成 年 者 の 資 産 所 得 の 合 算 イ 納 税 者 の 経 営 する 事 業 に 雇 用 されている 配 偶 者 及 び 未 成 年 者 の 給 与 所 得 の 合 算 ウ 扶 養 親 族 と 主 張 された 者 の 所 得 合 算 このうちイの 内 容 が 旧 所 法 11 条 の2 現 行 の 所 法 56 条 において 反 映 されることとなる 3 旧 所 得 税 法 11 条 の2 上 記 シャウプ 勧 告 を 受 けて 昭 和 25 年 の 税 制 改 正 で 現 行 の 所 法 56 条 の 前 身 となる 個 人 単 位 課 税 制 度 の 例 外 規 定 である 旧 所 法 11 条 の2が 制 定 された その 条 文 内 容 は 以 下 のとお りであった 納 税 義 務 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 が 当 該 納 税 者 の 経 営 する 事 業 か ら 所 得 を 受 ける 場 合 においては 当 該 所 得 は これを 当 該 納 税 義 務 者 の 有 する 事 業 所 得 とみなす この 場 合 においては 第 8 条 第 1 項 の 規 定 の 適 用 については 当 該 親 族 は 当 該 納 税 義 務 者 の 経 営 する 事 業 から 所 得 を 受 けていないものとみなす ( 注 ) 第 8 条 第 1 項 は 扶 養 親 族 の 定 義 であり 扶 養 親 族 とは 生 計 一 親 族 で 総 所 得 金 額 が 一 万 二 千 円 以 下 である 者 という 内 容 であった 旧 所 法 11 条 の2とシャウプ 勧 告 とでは 所 得 の 合 算 対 象 者 が 納 税 者 の 経 営 する 事 業 に 雇 用 されている 配 偶 者 及 び 未 成 年 者 から 納 税 義 務 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 へと 範 囲 が 拡 大 され その 合 算 の 対 象 となる 所 得 の 範 囲 についても 給 与 所 得 から 納 税 義 務 者 の 事 業 から 受 ける 所 得 へと 拡 大 された 点 で 相 違 が 生 じている 制 定 後 間 もない 昭 和 28 年 に 当 時 の 東 京 国 税 局 直 税 部 長 岩 男 一 が 編 集 した 注 釈 書 では, 本 条 は 納 税 義 務 者 と 生 計 を 一 にする 親 族 が,その 納 税 義 務 者 の 経 営 する 事 業 に 労 務 又 は 役 務 を 提 供 している 場 合 に,それに 対 して 支 払 われる 金 額 は 給 与 利 益 の 分 配 賃 借 料 貸 付 金 利 子 等 その 他 名 義 の 如 何 にかかわらず 原 則 として その 納 税 義 務 者 の 事 業 所 得 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 しない と 記 載 しており 合 算 の 対 象 となる 所 得 の 範 囲 を 無 制 限 と なるよう 旧 所 法 11 条 の2の 文 言 を 編 成 した 意 図 が 読 み 取 れる ただし 同 氏 はこの 記 載 に 続 いて 家 族 労 働 の 対 価 を 納 税 義 務 者 の 事 業 所 得 の 計 算 上 必 要 経 費 としない 理 由 は, 個 人 の 事 業 においては 事 業 の 会 計 と 家 計 との 分 離 計 算 が 至 難 であ り,しかも, 事 業 所 得 の 計 算 は 家 計 費 排 除 主 義 をとる 税 法 の 根 本 原 則 に 基 づいて 計 算 され るからである と 記 載 し この 解 説 の 見 出 しを 親 族 たる 従 業 者 が 事 業 から 所 得 を 受 け る 場 合 の 事 業 所 得 の 計 算 の 特 例 としているため 家 族 労 働 の 対 価 = 親 族 たる 従 業 者 が 事 業 から 受 ける 所 得 と 読 み 取 ると 旧 所 法 11 条 の2の 立 法 目 的 はあくまでシャウプ 勧 告 と 同 じ 給 与 所 得 の 合 算 だとも 解 釈 できる 上 記 の 注 釈 書 の 内 容 は 旧 所 法 11 条 の2が 所 得 の 合 算 対 象 者 及 び 合 算 の 対 象 となる 所 研 9

11 得 の 範 囲 をシャウプ 勧 告 より 拡 大 した 点 ついては 具 体 的 な 説 明 を 欠 くため この 点 につい ては 当 時 の 社 会 的 政 策 的 な 事 情 を 勘 案 することも 必 要 だろう 4 判 例 からみる 立 法 趣 旨 これまで 裁 判 所 で 判 示 された 所 法 56 条 の 立 法 趣 旨 については 主 に 以 下 のとおりである ア 家 族 間 では 対 価 を 支 払 う 慣 行 があるものとはいえない イ 家 族 間 の 恣 意 的 な 所 得 分 散 の 防 止 ウ 適 正 な 対 価 の 認 定 が 事 実 上 困 難 エ 給 与 等 の 支 払 の 事 実 の 確 認 が 困 難 3 課 税 単 位 からの 考 察 (1) 課 税 単 位 の 類 型 どのような 単 位 に 対 して 所 得 税 を 課 税 するかの 人 的 単 位 を 課 税 単 位 という 課 税 単 位 の 類 型 は まず 個 人 を 単 位 とする 個 人 単 位 課 税 方 式 と 世 帯 を 単 位 とする 世 帯 単 位 課 税 方 式 に 大 別 される そして 世 帯 単 位 課 税 方 式 は 更 に 夫 婦 を 単 位 とする 夫 婦 単 位 課 税 方 式 と 家 族 を 単 位 とする 家 族 単 位 課 税 方 式 に 分 類 される 既 に 述 べたように 我 が 国 は 戦 前 は 家 族 単 位 課 税 方 式 を 採 っていたが 昭 和 24 年 のシ ャウプ 勧 告 により 家 族 単 位 課 税 方 式 を 廃 止 することが 勧 告 されたことから 昭 和 25 年 の 所 得 税 法 の 改 正 で 個 人 単 位 課 税 方 式 を 採 ることとなり 現 在 に 至 っている (2) 諸 外 国 の 課 税 単 位 1 諸 外 国 の 類 型 次 の 表 のように 現 在 においては 個 人 単 位 課 税 方 式 を 採 用 する 国 が 多 数 にのぼる 課 税 単 位 実 施 国 個 人 単 位 課 税 方 式 イギリス スウェーデン イタリア カナダ オーストラリア ニュージーランド 他 夫 婦 単 位 課 税 方 式 スペイン ノルウェー 家 族 単 位 課 税 方 式 フランス 2 分 2 乗 方 式 ( 注 )と 個 人 単 位 課 税 アメリカ ドイツ 方 式 の 選 択 制 ( 注 )2 分 2 乗 方 式 とは 夫 婦 の 所 得 合 計 を2で 割 った 金 額 に 所 得 税 率 を 適 用 し て 仮 の 税 額 を 計 算 し その 税 額 を2 倍 するという 課 税 方 式 である 研 10

12 2 諸 外 国 の 動 向 所 得 税 の 母 国 であるイギリスは 1799 年 に 所 得 税 を 導 入 して 以 来 1971 年 まで 長 期 に 渡 って 夫 婦 単 位 課 税 方 式 を 採 ってきた しかし 就 労 女 性 の 激 増 や 高 所 得 職 業 への 進 出 も 増 えたことから 1971 年 以 降 夫 婦 単 位 課 税 方 式 との 選 択 制 で 妻 の 勤 労 所 得 を 夫 の 所 得 から 分 離 することが 認 められるようになった その 後 1990 年 からは 完 全 な 個 人 単 位 課 税 方 式 に 移 行 した 同 様 に 他 の 多 くの 国 々が 1970 年 代 以 降 世 帯 単 位 課 税 方 式 から 個 人 単 位 課 税 方 式 に 移 行 している (3) 課 税 単 位 の 比 較 各 課 税 単 位 を 比 較 検 討 するにあたり 次 の 三 つの 論 点 がある 1 垂 直 的 公 平 性 所 得 再 分 配 の 観 点 から 負 担 能 力 の 大 きな 人 にはより 多 くの 税 負 担 をしてもらい 高 所 得 者 と 低 所 得 者 との 間 の 公 平 を 達 成 しようとする 考 え 方 である 我 が 国 をはじめ 先 進 諸 国 は いずれも 所 得 税 において 累 進 税 率 を 採 用 している また 包 括 的 所 得 概 念 も 取 り 入 れ 担 税 力 をより 正 確 に 把 握 することにより 垂 直 的 公 平 性 を 図 ることができる 2 水 平 的 公 平 性 同 じ 所 得 を 有 する 世 帯 は 世 帯 の 税 負 担 も 同 じであるべきとする 考 え 方 である ここで 夫 婦 を 経 済 学 的 にみると1 個 の 経 済 単 位 であり いわば 財 布 は1つ と 考 えられる そ うすると 片 稼 ぎであるか 共 稼 ぎであるかに 関 わらず 合 計 所 得 の 等 しい 夫 婦 には 等 しい 税 負 担 をという 水 平 的 公 平 性 を 図 ることが 要 請 される 3 婚 姻 中 立 性 個 人 が 結 婚 するか 否 かを 選 択 する 際 に 課 税 単 位 が 影 響 を 及 ぼさないようにすべきとい う 考 え 方 である つまり 結 婚 以 前 の 男 女 の 税 負 担 の 合 計 は 結 婚 したという 事 実 以 外 状 況 に 変 化 がないならば 結 婚 後 も 増 減 しないことが 要 請 される 上 記 の 論 点 を 踏 まえ 次 の 表 において 各 課 税 単 位 の 長 所 短 所 を 比 較 する 課 税 方 式 メリット デメリット 個 人 単 位 課 税 方 式 婚 姻 中 立 性 を 確 保 できる 水 平 的 公 平 性 を 害 する 高 い 累 進 税 率 の 適 用 を 逃 れるため 家 族 間 の 租 税 回 避 を 招 きやすい 夫 婦 単 位 課 税 方 式 水 平 的 公 平 性 を 満 たす 夫 婦 間 の 租 税 回 避 は 意 味 がな くなる 婚 姻 中 立 性 を 害 する( 夫 婦 で 合 算 課 税 され 高 い 累 進 税 率 が 適 用 されることに より 税 負 担 が 重 くなる) 2 分 2 乗 方 式 妻 の 家 事 労 働 (いわゆる 内 助 の 功 )を 評 価 できる 垂 直 的 公 平 性 を 害 する( 高 額 所 得 者 に 有 利 である) 研 11

13 婚 姻 中 立 性 を 害 する( 結 婚 後 の 方 が 結 婚 前 より 税 負 担 が 軽 くなる) 水 平 的 公 平 性 を 害 する( 片 稼 ぎ 夫 婦 に 有 利 に 働 く) このように 比 較 してみると いずれの 課 税 方 式 も 一 長 一 短 であり 垂 直 的 公 平 性 水 平 的 公 平 性 婚 姻 中 立 性 のすべての 要 請 を 満 たす 課 税 単 位 は 存 在 し 得 ないと 言 える すなわち 課 税 単 位 の 問 題 は 累 進 税 率 制 度 を 採 ることを 前 提 にして 水 平 的 公 平 性 と 婚 姻 中 立 性 を 確 保 するには どのような 課 税 方 式 を 採 るべきかとの 問 題 に 置 き 換 えられる この 点 について 我 が 国 が 個 人 単 位 課 税 方 式 に 移 行 した 昭 和 25 年 当 時 と 比 べて 女 性 の 社 会 進 出 や 個 人 尊 重 意 識 の 高 まり 婚 姻 形 態 の 多 様 化 など 様 々な 社 会 情 勢 が 変 化 してきてお り 個 人 の 独 立 性 や 婚 姻 中 立 性 を 重 視 すべきという 要 請 は むしろ 当 時 より 高 まっている と 考 えられる その 意 味 では 個 人 単 位 課 税 方 式 が 現 在 においてもなお 最 も 合 理 的 であり この 方 式 の 下 で 水 平 的 公 平 性 を 可 能 な 限 り 確 保 することを 目 指 すべきである (4) 所 法 56 条 との 関 係 所 法 56 条 は 我 が 国 が 個 人 単 位 課 税 方 式 を 採 るが 故 に 存 在 する 規 定 である しかし 個 人 単 位 課 税 方 式 を 採 ることが 現 在 でもなお 合 理 的 であるということと 所 法 56 条 の 制 定 当 時 の 立 法 趣 旨 が 現 在 もなお 合 理 性 を 有 するということとは 別 の 問 題 である 所 法 56 条 が 個 人 単 位 課 税 の 例 外 として 世 帯 単 位 課 税 を 規 定 したのは 所 法 56 条 の 前 身 である 旧 所 法 11 条 の2が 制 定 された 昭 和 25 年 当 時 においては 我 が 国 の 個 人 事 業 が 家 族 全 体 の 協 力 の 下 に 行 われていることが 多 く また 必 ずしも 家 族 従 業 員 に 対 して 給 与 等 の 対 価 を 支 払 う 慣 行 がなかったことを 反 映 したものと 考 えられる しかし 前 述 したよう に その 後 社 会 事 情 は 変 化 してきており 所 法 56 条 の 立 法 趣 旨 が 現 在 でもなお 合 理 性 を 有 するかどうかついては 甚 だ 疑 問 である 研 12

14 Ⅱ 生 計 を 一 にする ついて 1 概 要 (1) 趣 旨 生 計 を 一 にする とは 一 般 的 には 同 一 の 生 活 単 位 ( 家 族 世 帯 など)に 属 し 相 扶 けて 共 同 の 生 活 を 営 み ないしは 日 常 生 活 の 資 を 共 通 にしていることをいうものと 解 さ れる しかし 所 得 者 の 子 女 で 収 入 がなく 担 税 力 がない 場 合 については 異 議 がないと 考 えられ るが 一 定 の 収 入 があり 同 居 しているにも 関 わらず 独 立 した 生 活 を 営 んでいる 場 合 に ついて 同 一 の 生 活 単 位 と 考 えられるかについては 疑 問 が 残 る (2) 意 義 生 計 一 について 法 令 上 の 具 体 的 な 規 定 は 設 けられていない 具 体 的 に 生 計 一 について 制 定 してある 規 程 が 下 記 の 所 基 通 2-47 である 2-47( 生 計 を 一 にするの 意 義 ) 法 に 規 定 する 生 計 を 一 にする とは 必 ずしも 同 一 の 家 屋 に 起 居 していることをい うものではないから 次 のような 場 合 には それぞれ 次 による (1) 勤 務 修 学 療 養 等 の 都 合 上 他 の 親 族 と 日 常 の 起 居 を 共 にしていない 親 族 がいる 場 合 であっても 次 に 掲 げる 場 合 に 該 当 するときは これらの 親 族 は 生 計 を 一 にするも のとする イ 当 該 他 の 親 族 と 日 常 の 起 居 を 共 にしていない 親 族 が 勤 務 修 学 等 の 余 暇 には 当 該 他 の 親 族 のもとで 起 居 を 共 にすることを 常 例 としている 場 合 ロ これらの 親 族 間 において 常 に 生 活 費 学 資 金 療 養 費 等 の 送 金 が 行 われている 場 合 (2) 親 族 が 同 一 の 家 屋 に 起 居 している 場 合 には 明 らかに 互 いに 独 立 した 生 活 を 営 んで いると 認 められる 場 合 を 除 き これらの 親 族 は 生 計 を 一 にするものとする 上 記 通 達 では 生 計 を 一 にする とは 必 ずしも 同 一 の 家 屋 に 起 居 していることをいう ものではない とされており 裏 返 せば 同 一 家 屋 にて 起 居 している 場 合 については 原 則 として 生 計 を 一 にしていると 推 測 される ただし すべての 場 合 が 生 計 を 一 にしていると 断 定 することできない では その 判 断 基 準 として 具 体 的 にどういった 事 項 が 問 題 点 ( 分 岐 点 )となっていくのだろうか 研 13

15 (3) 一 般 的 な 判 断 基 準 取 扱 通 達 等 による 判 断 要 素 を 参 考 とすると 一 般 的 にはケース 別 に 次 の 図 表 のような 判 断 基 準 が 想 定 できる 継 続 的 な 扶 養 関 係 が 存 在 する 親 族 同 居 別 居 生 計 一 ( 原 則 ) 生 計 一 ( 例 外 ) 送 金 額 が 極 めて 少 ない 場 合 は 社 会 通 念 により 別 生 計 と 判 断 継 続 的 な 扶 養 関 係 が 存 在 しない 場 合 (いずれにも 独 立 生 計 を 維 持 出 来 る 程 度 の 収 入 がある 場 合 ) 同 居 別 居 ( 原 則 ) 生 計 一 ( 例 外 ) 明 らかに 独 立 して 生 計 を 営 ん で い る 場 合 は 別 生 計 その 判 断 基 準 は( 1)による ( 原 則 ) 別 生 計 ( 例 外 ) 独 自 の 職 業 がなく 収 入 又 は 収 入 元 本 の 管 理 を 別 居 親 族 に 委 ねている 場 合 は 生 計 一 その 判 断 基 準 は( 2)による ( 1) (1)その 者 の 所 有 する 資 産 及 び 収 入 を 独 自 に 管 理 し 処 分 しているか 否 か (2) 食 事 を 別 にしているか (3) 食 事 を 共 にする 場 合 には 実 費 の 精 算 が 行 われているか 否 か (4) 水 道 光 熱 費 等 の 共 通 経 費 について 実 費 の 精 算 が 行 われているか 否 か (5) 専 用 する 居 室 について 家 賃 部 屋 代 の 支 払 いがあるか 否 か (6)その 他 家 事 上 の 支 出 に 関 して 親 族 間 における 債 権 債 務 の 発 生 決 済 の 状 況 が 明 確 にされているか 否 か 研 14

16 (7) 住 民 基 本 台 帳 の 世 帯 が 別 となっていることその 他 対 外 的 にも 私 法 関 係 公 法 関 係 を 通 じて 世 帯 を 別 にしていることが 明 らかにされていること ( 2) (1) 元 本 及 び 収 入 の 区 分 管 理 の 有 無 (2) 元 本 又 は 収 入 の 処 分 者 及 び 処 分 の 状 況 (3) 管 理 手 数 料 の 授 受 の 有 無 (4) 管 理 費 用 の 支 払 資 金 (5) 生 計 費 の 支 出 資 金 送 金 事 績 の 記 録 2 問 題 点 生 計 を 一 にする という 文 言 自 体 の 問 題 点 については 法 的 安 定 性 及 び 予 測 可 能 性 の 問 題 法 人 との 整 合 性 税 種 目 間 の 整 合 性 所 得 と 消 費 の 違 い 等 が 指 摘 されている これらについて 紹 介 する (1) 法 的 安 定 性 及 び 予 測 可 能 性 生 計 を 一 にする とは 個 別 事 例 ごとに 判 断 が 必 要 なものであり 仮 に 形 式 基 準 を 設 け その 形 式 基 準 にあてはまるかどうかによって 生 計 をーにする かどうかを 判 断 すること は そもそも 困 難 であると 思 われる 形 式 的 な 判 断 は 不 必 要 な 行 政 の 自 由 裁 量 を 認 める 可 能 性 をはらんでいる 所 法 56 条 に 規 定 する 生 計 を 一 にする という 概 念 は 所 得 税 法 施 行 令 所 得 税 法 施 行 規 則 等 の 法 令 において 明 確 な 定 義 がされていない その 為 生 計 を 一 にする 親 族 である かどうかの 判 断 が 難 しいものとなっている その 判 断 基 準 として 所 得 税 法 基 本 通 達 2 47 に 生 計 を 一 にする 意 義 が 定 められているが ここにおいても 判 断 の 範 囲 が 広 く 定 め られている 明 らかに 互 いに 独 立 した 生 活 を 営 んでいる 場 合 と 限 定 しているが 親 族 が 同 一 の 家 屋 に 起 居 している 場 合 には これらの 親 族 は 生 計 を 一 にするものとしている 同 一 の 家 屋 に 起 居 していないとしても 勤 務 修 学 療 養 等 の 都 合 上 これらの 親 族 間 において 常 に 生 活 費 学 資 金 療 養 等 の 送 金 が 行 われている 場 合 には これらの 親 族 は 生 計 を 一 にするもの とする しかし 近 年 においては 二 世 帯 住 宅 など 一 見 しただけでは 生 活 が 独 立 しているのかそう でないのか 客 観 的 に 判 断 をすることができない さらに 年 老 いた 親 の 生 活 費 を 複 数 の 子 が 共 同 で 負 担 するような 場 合 も 事 業 者 がその 親 族 の 生 活 を 経 済 的 に 支 配 し その 所 得 を 恣 意 的 に 分 割 しているかの 判 断 をすることはできない このように 不 確 定 概 念 を 用 いることは ある 程 度 は 不 可 避 であり また 必 要 であるが それは 税 負 担 の 公 平 を 図 るためでなければならない しかし 所 法 56 条 は 個 人 事 業 者 が 研 15

17 その 所 得 を 恣 意 的 に 家 族 に 分 散 して 不 当 に 税 負 担 の 軽 減 を 図 るおそれが 生 じ,さらに, 適 正 な 対 価 の 認 定 が 実 際 上 困 難 であることから そのような 方 法 による 税 負 担 の 回 避 という 事 態 を 防 止 するために 設 けられた 規 定 である 生 計 要 件 は 不 当 な 税 負 担 の 軽 減 を 図 った かどうか 考 慮 せず 現 代 においては 生 計 一 であっても 対 価 の 判 定 が 可 能 な 場 面 が 多 数 存 在 することを 考 えれば 税 負 担 の 公 平 に 資 することなく 不 必 要 に 行 政 の 自 由 裁 量 を 認 めて しまっている (2) 法 人 との 整 合 性 個 人 企 業 が 生 計 一 親 族 に 支 払 った 経 費 は 所 法 56 条 により 認 められない しかし これ を 法 人 成 りさせて 同 じく 支 払 った 場 合 には 正 当 な 対 価 であれば 損 金 として 計 上 できるこ とになる 実 際 にこの 無 効 化 を 狙 った 法 人 成 りは 多 いものと 思 われ 税 制 の 中 立 性 に 問 題 がある また 本 件 のように 弁 護 士 や 税 理 士 などは 法 人 成 りに 一 定 の 制 限 がある 業 種 もあり 株 式 会 社 のように 無 制 限 に 法 人 化 できるものではない この 事 は 業 種 ごとに 税 負 担 が 変 わ ってしまう 結 果 を 招 いている (3) 税 種 目 間 の 整 合 性 所 法 56 条 の 立 法 目 的 として 適 正 な 対 価 の 認 定 が 実 際 上 困 難 という 点 が 重 視 されて いる しかし 一 方 で 相 続 税 法 9 条 ( 贈 与 又 は 遺 贈 により 取 得 したものとみなす 場 合 )で は 生 計 一 であっても 著 しく 低 い 価 額 の 対 価 で 利 益 を 受 けた 場 合 には その 価 額 を 控 除 した 価 額 に 贈 与 税 を 課 税 されると 規 定 されている また 消 費 税 においても 消 費 税 法 基 本 通 達 個 人 事 業 者 が 生 計 を 一 にする 親 族 との 間 で 行 った 資 産 の 譲 渡 及 び 貸 付 け 並 びに 役 務 の 提 供 であっても それが 事 業 として 対 価 を 得 て 行 われるものであるときは こ れらの 行 為 は 資 産 の 譲 渡 等 に 該 当 することに 留 意 する とされている 相 続 税 法 や 消 費 税 法 は 生 計 一 であっても 対 価 の 認 定 を 前 提 とした 扱 いとなっている 所 得 税 では 生 計 一 では 適 正 な 対 価 の 認 定 が 困 難 であることを 理 由 として 課 税 を 行 う 一 方 贈 与 税 や 消 費 税 は 生 計 一 でも 対 価 を 認 識 することで 課 税 を 行 っている すなわち 税 法 間 での 整 合 性 もとれていないこととなっている (4) 所 得 と 消 費 の 違 い 生 計 要 件 は 所 得 税 では 扶 養 親 族 等 の 所 得 控 除 に 多 く 利 用 されている これらの 規 定 は 最 低 限 度 の 生 活 を 保 障 し また 個 人 の 担 税 力 を 弱 めるものについては 応 能 課 税 の 要 請 から さらには 政 策 的 な 配 慮 からその 者 の 消 費 生 活 単 位 にとらえ これを 租 税 負 担 の 面 で 考 慮 す る 趣 旨 で 設 けられている 立 法 当 初 は 家 夫 婦 親 子 のいずれの 聞 でも 戸 主 夫 親 たる 立 場 の 者 が 戸 主 権 研 16

18 夫 権 親 権 を 背 景 に 家 族 妻 子 に 対 して 支 配 的 影 響 力 を 及 ぼし また 経 済 的 にも 戸 主 は 家 産 を 独 占 し 夫 は 妻 の 家 にある 父 は 子 の 財 産 の 管 理 権 を 集 中 的 に 納 める 立 場 にあ ったのであり 消 費 生 活 単 位 と 所 得 獲 得 単 位 は 同 一 であった 所 法 56 条 が 規 制 の 対 象 とするのは 居 住 者 の 支 配 的 影 響 力 のもと 本 来 居 住 者 に 属 する べき 所 得 を 所 得 の 稼 得 段 階 において 名 目 的 形 式 的 に 親 族 に 分 割 する 行 為 である 親 族 が 居 住 者 の 事 業 に 非 独 立 的 に 従 事 したこと 等 によって 対 価 を 得 た 場 合 について 世 帯 単 位 課 税 をしようとしているのであって それが 経 済 的 に 独 立 した 親 族 が 生 活 費 用 を 相 互 に 拠 出 し 生 活 を 共 にしているという 理 由 のみを 根 拠 にその 生 活 共 同 体 に 属 する 親 族 のそれぞれ の 所 得 を 世 帯 単 位 課 税 に 強 制 的 にするものではないのである 現 代 においては 宮 岡 事 件 に 代 表 されるように 消 費 単 位 は 同 じでも 所 得 単 位 は 全 く 別 と いう 状 況 が 発 生 している 所 法 56 条 は 所 得 単 位 と 消 費 単 位 がほぼ 同 一 であった 時 代 に たまたま 成 り 立 っていたに 過 ぎず 所 得 計 算 の 規 定 であり 消 費 単 位 は 本 来 関 係 の 無 い 段 階 である 民 法 752 条 に 夫 婦 は 同 居 し 互 いに 協 力 し 扶 助 しなければならない とあるように 夫 婦 という 一 つの 概 念 は 生 計 を 一 にする ことが 法 的 に 当 然 の 前 提 である このことは 立 法 趣 旨 と 生 計 要 件 が 合 致 せず 法 律 解 釈 を 混 乱 させる 原 因 となり さらに は 立 法 趣 旨 にほとんど 即 さない 要 件 となっている 所 得 段 階 での 区 分 については 青 色 申 告 制 度 等 によって 賦 されてきているのであって 56 条 の 判 定 要 素 として 生 計 要 件 が 入 っていること 自 体 が 現 代 においては 問 題 である 3 裁 判 事 例 過 去 の 判 決 裁 決 においては 生 計 を 一 にするか 否 かについてその 判 断 がわかれるもの がある (1) 生 計 を 一 とする 親 族 とされた 事 例 ( 岡 山 地 裁 平 成 12 年 判 決 ) 1 事 件 の 概 要 歯 科 医 院 を 開 業 する 納 税 者 甲 は 昭 和 60 年 分 から 平 成 元 年 分 の 確 定 申 告 において 納 税 者 の 弟 で 甲 の 歯 科 医 院 に 勤 務 する 歯 科 技 工 士 乙 ( 昭 和 55 年 12 月 以 降 甲 とは 同 一 の 建 物 で 同 居 していない)に 支 払 った 給 与 または 外 注 費 を 各 年 分 の 事 業 所 得 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 した これに 対 し 課 税 庁 は 所 法 56 条 の 規 定 により これを 必 要 経 費 に 算 入 することは 認 められないとして 更 正 処 分 をした 甲 はこれを 不 服 とし 訴 訟 にいたった 2 判 決 の 要 旨 裁 判 所 は 担 税 力 の 測 定 単 位 を 個 人 単 位 でみる 個 人 単 位 主 義 を 原 則 としている しかし 生 計 を 一 にする 親 族 の 場 合 個 人 単 位 主 義 の 下 では 当 該 事 業 に 従 事 している 者 の 賃 金 研 17

19 の 名 目 で 必 要 経 費 を 増 加 させることにより 当 該 事 業 の 収 益 を 圧 縮 し 税 負 担 の 軽 減 を 図 る 一 方 で 被 傭 者 に 支 給 した 賃 金 を 自 己 の 所 得 として 内 部 留 保 することが 可 能 になる ため これを 防 止 し 税 負 担 の 公 平 性 を 実 現 する 見 地 から 例 外 的 に 経 済 生 活 単 位 ごとに 課 税 する 経 済 生 活 単 位 主 義 を 採 用 している つまり 生 計 を 一 にする 親 族 とは 当 該 事 業 者 と 被 傭 者 と が 住 居 費 食 費 光 熱 費 その 他 日 常 の 生 活 に 必 要 な 費 用 の 全 部 又 はその 一 部 を 共 同 して 支 弁 しあう 親 族 関 係 にあることが 要 求 されているものと 解 するのが 相 当 である とした 本 件 においては 甲 と 乙 は 母 親 を 中 心 とした 共 同 生 活 を 継 続 していたものであり そうで あれば 当 然 住 居 費 食 費 光 熱 費 その 他 日 常 の 生 活 に 必 要 な 費 用 の 全 部 又 はその 主 要 な 一 部 を 共 同 して 支 弁 しある 親 族 関 係 にあったものと 認 められる ので 甲 と 乙 は 生 計 を 一 と しており 甲 が 乙 に 支 払 った 給 与 および 外 注 費 は 甲 の 各 年 分 の 事 業 所 得 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 に 算 入 することはできないとした (2) 生 計 を 一 にする 親 族 でないとされた 事 例 ( 千 葉 地 裁 平 成 6 年 判 決 ) 1 事 件 の 概 要 飲 食 店 を 開 業 する 納 税 者 甲 は 青 色 申 告 所 承 認 を 受 け 確 定 申 告 を 行 なっていた しか し 青 色 申 告 者 として 備 え 付 けるべき 帳 簿 等 が 備 わっていなかったため 課 税 庁 は 青 色 申 告 の 承 認 を 取 り 消 し 推 計 課 税 による 更 正 処 分 を 行 なった その 際 納 税 者 の 弟 で 甲 の 飲 食 店 に 勤 務 する 乙 に 支 払 った 給 与 を 甲 の 事 業 所 得 金 額 の 計 算 上 必 要 経 費 として 認 めなかった ため 甲 はこれを 不 服 とし 訴 訟 にいたった 2 判 決 の 要 旨 裁 判 所 は 甲 と 乙 およびその 両 親 が 同 一 家 屋 に 居 住 していたとはいえ 乙 は 単 なる 小 遣 いないしはその 生 活 費 の 援 助 としてではなく 甲 の 事 業 に 従 事 したことの 対 価 として 毎 月 定 期 的 に 給 与 を 支 給 されていたものである 乙 は 毎 月 一 定 額 (2 万 円 )を 母 親 に 自 己 の 食 費 として 支 払 っていた 甲 と 乙 がその 父 を 世 帯 主 として 住 民 登 録 されていること 甲 が 乙 の 負 担 すべき 国 民 健 康 保 険 料 を 支 払 い 所 法 74 条 一 項 の 社 会 保 険 料 として 申 告 をしてい ることを 考 慮 しても それだけで 生 計 を 一 にしているとはいえない とした (3) 考 察 所 得 税 質 疑 応 答 集 によると 生 計 を 一 にする 親 族 に 該 当 するか 否 かの 基 準 は そ の 親 族 が 夫 婦 親 子 などを 中 心 として 有 無 相 扶 けて 共 同 の 生 活 を 営 んでいる かどうかで あり 給 与 として 支 出 された 金 額 が 必 要 経 費 とされるためには 業 務 の 関 連 性 必 要 性 客 観 性 及 び 金 額 の 合 理 性 により 判 断 することになる 上 記 二 つの 判 例 について (1)の 判 例 は 所 法 56 条 の 恣 意 的 な 所 得 分 割 を 防 止 するという 目 的 を 重 視 したものであり 例 外 であるはずの 経 済 生 活 単 位 主 義 を 拡 大 解 釈 しているように 感 じられる また(2)の 判 例 は 消 費 生 活 において 居 住 者 にその 親 族 が 依 存 しているかどうかを 重 視 したものである 研 18

20 これらの 判 決 に 差 が 生 じた 理 由 としては その 事 件 において 生 計 を 一 にしている か どうかが 主 要 な 争 点 となっているか 否 かがあげられる (1)のように 生 計 を 一 にして いる かどうかが 主 要 な 争 点 となっている 場 合 には 具 体 的 な 事 例 について 詳 細 に 検 討 が 行 なわれており 司 法 当 局 に 対 し 納 税 者 による 具 体 的 事 例 の 立 証 が 可 能 か 否 かが 決 め 手 となろう しかし(2)のように 生 計 を 一 にしている かどうかが 主 要 な 争 点 でない 場 合 には 必 ずしも 具 体 的 事 例 の 立 証 が 決 め 手 とはいえない しかし 主 要 な 争 点 であるか どうかによって その 結 論 が 大 きく 異 なるということには 疑 問 を 感 じる 田 中 治 氏 も 述 べ ているように 当 事 者 間 に 相 互 に 経 済 的 な 依 存 関 係 があるかどうかで 判 断 すべき である といえよう 研 19

21 Ⅲ 従 事 したことその 他 の 事 由 について 1 従 事 したことその 他 の 事 由 の 意 義 (1) 概 要 原 告 が 独 立 した 事 業 を 営 んでいる 妻 に 対 して 支 払 った 正 当 な 対 価 である 税 理 士 報 酬 が 所 法 56 条 が 規 定 する 従 事 したことその 他 の 事 由 により 受 け 取 った 対 価 の 支 払 いに 該 当 するのか 否 かを 宮 岡 事 件 を 題 材 に 検 討 する (2) 従 事 したことその 他 の 事 由 の 解 釈 1 従 事 する という 用 語 の 意 義 従 事 する という 用 語 は 法 律 用 語 としては 定 まった 意 義 を 有 するものではなく 国 語 的 にも 仕 事 に 従 う 仕 事 にたずさわる 仕 事 としてそのことに 関 係 する 等 やや 漠 然 とした 意 義 に 解 されている これを 地 裁 判 決 では 旧 法 11 条 の2 及 び 所 法 56 条 の 意 義 目 的 から 解 釈 するに 事 業 の 一 員 として 参 加 し 又 は 事 業 に 雇 用 される 等 従 たる 立 場 で 当 該 事 業 に 関 係 していることを 指 す と 判 断 した そうすると 納 税 者 たる 事 業 者 とは 別 個 独 立 の 事 業 を 行 う 者 が 自 己 の 事 業 の 一 環 として 納 税 者 たる 事 業 者 からの 委 任 に 基 づいてその 事 務 を 処 理 して 対 価 を 得 る 場 合 は 当 該 納 税 者 たる 事 業 者 の 事 業 に 従 たる 立 場 で 関 係 したということはできない したがって 地 裁 判 決 は たとえ 対 価 を 受 けた 者 が 納 税 者 たる 事 業 者 の 配 偶 者 であったとしても 所 法 56 条 の 要 件 の 従 事 したこと に 該 当 しないとしたのである 一 方 反 対 の 解 釈 もある 従 事 の 用 語 について 例 えば 法 人 税 法 上 の 役 員 の 定 義 においても 法 人 の 経 営 に 従 事 している 者 と 規 定 しているように 経 営 を 主 宰 してい る 者 についても 用 いられているわけであるから 地 裁 判 決 のような 解 釈 が 常 に 成 り 立 つわ けではない また 従 事 とは 国 語 的 には 仕 事 としてそのことに 関 係 する ことであり これは 所 法 57 条 においても 同 様 に 解 釈 できる 所 法 57 条 では 専 ら< 中 略 > 従 事 すること としており 専 ら 従 事 となって 初 めて その 事 業 の 一 員 として 参 加 し 又 は 事 業 に 雇 用 される 等 従 たる 立 場 で 当 該 事 業 に 関 係 し ている ということになるのではないかということである そうすると 高 裁 判 決 のよう に 親 族 が 独 立 の 事 業 者 として その 事 業 の 一 環 として 納 税 者 たる 事 業 者 との 取 引 に 基 づ き 役 務 を 提 供 して 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 も 所 法 56 条 の 要 件 の 従 事 したこと に 該 当 するというべきである つまり 事 業 の 形 態 がいかなるものか 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 親 族 がその 事 業 に 従 属 的 に 従 事 しているか 否 か 対 価 の 支 払 はどのような 事 由 によ りされたのか などといった 個 別 の 事 情 によって 同 条 の 適 用 が 左 右 されるものではないと いうことになる 研 20

22 2 Aその 他 のB の 意 味 税 法 には Aその 他 のB という 文 言 は 数 多 く 存 在 するが その 解 釈 としては 通 常 前 に 置 かれた 名 詞 または 名 詞 句 が 後 に 続 く 一 層 意 味 内 容 の 広 い 言 葉 の 一 部 をなすものとし て その 中 に 包 含 される 場 合 に 用 いられる( 包 括 的 例 示 ) と 解 されている 地 裁 判 決 にお いては AがBの 例 示 であること もまた 文 献 が 一 致 して 認 めつつも 地 方 税 法 を 例 にと って Bの 意 味 内 容 がそれ 自 体 から 明 確 でない 場 合 には その 例 示 であるAの 部 分 の 意 味 内 容 に 照 らしてBの 部 分 のそれを 解 釈 するほかなく その 限 度 でBの 内 容 がAの 内 容 によ って 限 定 されたものとなることは 避 けられない と 判 示 している また その 他 の とは 異 なり その 他 の 語 は この 言 葉 の 前 後 の 語 句 が 独 立 してお り それぞれが 一 応 別 個 の 概 念 として 並 列 的 に 並 べる 場 合 に 用 いられる( 並 列 的 例 示 ) 所 法 56 条 において その 他 ではなく その 他 の が 使 用 されていることからAの 部 分 と Bの 部 分 の 内 容 は 関 連 のあるものであるといえる 地 裁 での 被 告 側 主 張 のように Bの 意 味 内 容 がAの 内 容 に 限 定 されることなく 全 く 無 限 定 なものと 解 されることは 法 令 用 語 の 常 識 に 反 するものであると 言 わざるを 得 ない 2 宮 岡 事 件 - 地 裁 判 決 - (1) 原 告 の 主 張 1 合 算 課 税 が 例 外 的 な 措 置 であることについてシャウプ 勧 告 は 合 算 課 税 の 問 題 点 を 挙 げ これを 廃 止 して 各 納 税 者 が 独 立 の 申 告 書 を 提 出 し 他 の 所 得 と 合 算 することなく 各 人 の 所 得 額 に 対 する 税 額 を 別 々に 納 めるように 勧 告 しているが これによって 生 じることが あり 得 る 要 領 のよい 納 税 者 の 出 現 を 防 止 するために 財 産 等 から 生 じる 所 得 を 譲 渡 することで 税 負 担 を 免 れることや 妻 子 を 同 族 の 事 業 に 雇 用 して これに 賃 金 を 払 う 等 の 抜 け 道 を 防 止 するために 合 算 することを 例 外 的 な 措 置 として 提 言 している 2 シャウプ 勧 告 の 合 算 課 税 の 対 象 とは 親 族 が 独 立 した 事 業 を 営 んでおらず その 者 の 所 得 が 扶 養 家 族 としての 対 象 となり 得 る 程 度 の 小 額 の 所 得 であることであり 個 別 課 税 を 否 定 し 合 算 課 税 をするためには その 合 算 課 税 の 対 象 となる 親 族 がその 事 業 者 の 扶 養 家 族 としてその 事 業 者 が 扶 養 家 族 控 除 を 受 けられることが 前 提 となっている したがっ て そもそも その 家 族 が 独 立 した 事 業 を 営 み その 事 業 の 存 在 がその 所 得 を 支 払 う 事 業 主 の 存 在 とは 別 の 事 業 としての 独 立 性 を 有 している ような 場 合 には 合 算 課 税 の 前 提 としての 事 業 者 の 事 業 との 密 接 な 関 係 性 を 欠 いているというべきである 3 所 法 57 条 により 青 色 申 告 書 を 提 出 する 納 税 義 務 者 について いわゆる 専 従 者 控 除 を 認 める 規 定 であるところ 所 法 57 条 が 規 定 されるまで 所 法 56 条 の 適 用 対 象 者 につい ては 事 業 者 から 配 偶 者 等 に 対 する 給 与 の 支 払 は 経 費 と 認 定 されず 合 算 課 税 されていた 代 わりに 実 際 上 は 扶 養 控 除 の 適 用 があった したがって みなし 事 業 所 得 の 規 定 の 適 研 21

23 用 がある 場 合 には 扶 養 控 除 の 対 象 になるべきであり これが 認 められない 場 合 には 合 算 課 税 はその 根 拠 を 欠 くものといわざるを 得 ない 4 以 上 によれば その 家 族 が 独 立 した 事 業 を 営 み その 事 業 の 存 在 がその 所 得 を 支 払 う 事 業 主 の 存 在 とは 別 に 事 業 としての 独 立 性 を 有 しているような 場 合 は 所 法 56 条 の 従 事 したことその 他 の 事 由 により 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 に 該 当 しないものというべき である (2) 被 告 の 主 張 1 所 法 56 条 の 要 件 は 所 法 56 条 に 定 める 各 事 業 との 対 価 性 を 意 味 するものであり そ れ 以 上 に 例 えば 給 与 として 支 払 われたことを 要 する 等 の 限 定 を 付 する 必 要 はない こ のことは 所 法 57 条 が 専 らその 居 住 者 の 営 む 前 条 に 規 定 する 事 業 に 従 事 するもの( 以 下 青 色 事 業 専 従 者 という )が 当 該 事 業 から 次 項 の 書 類 に 記 載 されている 方 法 に 従 いその 記 載 されている 金 額 の 範 囲 内 において 給 与 の 支 払 を 受 けた 場 合 というように 限 定 的 な 用 件 を 定 めているのに 対 し 所 法 56 条 が 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 に より と 規 定 し 対 価 の 発 生 事 由 に 何 ら 限 定 を 付 していないことからも 明 らかである 2 所 法 56 条 は 昭 和 40 年 に 全 文 改 正 されたものであって これは 昭 和 38 年 12 月 に 税 制 調 査 会 から 出 された 所 得 税 法 及 び 法 人 税 法 の 整 備 に 関 する 答 申 に 基 づき 1 税 法 の 体 系 的 な 整 備 2 表 現 の 平 明 化 3 規 定 の 整 備 合 理 化 の 3 点 を 基 本 方 針 としてされた ものであるが 所 法 56 条 については その 実 質 的 内 容 ないし 要 件 の 変 更 を 伴 うもので はない 所 法 56 条 の 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 というのが 同 条 の 定 める 事 業 に 従 事 したことにより 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 又 は 従 事 したこと に 準 じる 事 由 により 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 のみに 限 定 され 独 立 した 事 業 を 営 み その 事 業 活 動 の 対 価 として 支 払 を 受 けた 場 合 を 含 まないと 解 する のであれば 同 条 がその 金 額 の 計 算 方 法 を 規 定 する その 親 族 のその 対 価 に 係 る 各 種 所 得 の 中 に 事 業 所 得 は 含 まれないことになるはずである しかし 所 得 税 法 上 各 種 所 得 とは 所 法 2 条 1 項 21 号 で 定 義 されているのであ って 所 法 56 条 の 各 種 所 得 の 解 釈 に 限 って 事 業 所 得 を 除 外 する 理 由 はない そう すると 所 法 56 条 は その 文 理 上 も 親 族 が 居 住 者 から 支 払 を 受 けた 対 価 に 係 る 所 得 の 種 類 について 何 ら 限 定 していない したがって 所 法 56 条 の 定 める 事 業 に 従 事 し たことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 につき 何 らかの 限 定 が 付 されることも 予 定 されていないといわざるを 得 ないのであるから 居 住 者 が 生 計 を 一 にする 親 族 に 対 し 支 払 った 対 価 に 相 当 する 金 額 は 一 律 に 必 要 経 費 に 参 入 されないと 解 すべきである さらに 改 正 前 後 の 文 言 を 比 較 してみても 要 件 解 釈 に 変 更 があったことをうかがわ 研 22

24 せる 事 情 は 存 在 しない 旧 所 法 11 条 の2 第 1 項 においては 納 税 義 務 者 と 生 計 を 一 に する 配 偶 者 その 他 の 親 族 が 当 該 納 税 義 務 者 の 経 営 する 事 業 で 不 動 産 所 得 事 業 所 得 又 は 山 林 所 得 を 生 ずべきものから 所 得 を 受 ける 場 合 においては と 規 定 しており 納 税 義 務 者 と 生 計 を 一 にする 配 偶 者 その 他 の 親 族 が 当 該 納 税 義 務 者 から 所 得 を 受 ける 限 り 一 律 に 必 要 経 費 算 入 を 認 めていないことが 文 理 上 明 らかである 3 原 告 は 所 法 57 条 は 所 法 56 条 の 不 合 理 を 解 消 するために 規 定 されたとの 理 解 を 前 提 に 所 法 57 条 の 趣 旨 からすれば 所 法 56 条 の 範 囲 は 極 めて 限 定 的 に 解 釈 されなれけ ればならないと 主 張 するが 以 下 のとおり 失 当 である ア 青 色 申 告 制 度 は 昭 和 25 年 シャウプ 勧 告 に 基 づき 納 税 者 の 正 しい 記 帳 による 適 正 申 告 の 基 盤 を 築 くために 設 けられたものである そして 所 法 57 条 1 項 に 規 定 す る 青 色 事 業 専 従 者 給 与 の 前 身 である 青 色 専 従 者 控 除 が 昭 和 27 年 に 創 設 された 理 由 は 主 として 青 色 申 告 の 普 及 育 成 という 政 策 的 な 目 的 によるものである イ また いわゆる 白 色 申 告 者 について 認 められた 事 業 専 従 者 控 除 は 青 色 申 告 者 との バランスを 図 るという 政 策 的 意 味 合 いから 必 ずしも 必 要 経 費 として 認 められないも のについてまでも 一 定 額 を 控 除 するという 方 法 により 控 除 を 認 めた 制 度 である よ って 所 法 57 条 の 規 定 と 所 法 56 条 の 規 定 はその 立 法 目 的 を 異 にするものである (3) 東 京 地 裁 の 判 決 1 要 件 の 前 半 部 分 である 居 住 者 の 営 む 不 動 産 所 得 事 業 所 得 又 は 山 林 所 得 を 生 ずべき 事 業 に 従 事 したこと の 意 義 については 従 事 する との 用 語 は (ア) 法 律 用 語 として 定 まった 意 義 を 有 するものではないこと (イ) 国 語 的 にも 仕 事 に 従 う 仕 事 にたず さわる 仕 事 としてそのことに 関 係 する 等 やや 漠 然 とした 意 義 に 解 されているもの の 自 ら 事 業 の 中 心 となって 行 う 活 動 には 用 いないと 考 えられること (ウ) 旧 所 法 11 条 の 2 第 2 項 及 び 所 法 57 条 がいわゆる 青 色 事 業 専 従 者 の 活 動 を 指 す 用 語 として 用 いて いることからすると 事 業 の 一 員 として 参 加 し 又 は 事 業 に 雇 用 される 等 従 たる 立 場 で 当 該 事 業 に 関 係 していることを 指 すと 解 すべきである そうすると 納 税 者 たる 事 業 者 とは 別 個 独 立 の 事 業 を 行 う 者 が 自 己 の 事 業 の 一 環 と して 前 記 納 税 者 たる 事 業 者 からの 委 任 に 基 づいてその 事 務 を 処 理 して 対 価 を 得 る 場 合 は 当 該 納 税 者 たる 事 業 者 の 事 業 に 従 たる 立 場 で 関 係 したということはできないから たとえ 対 価 を 受 けたものが 納 税 者 たる 事 業 者 の 配 偶 者 であったとしても 前 記 用 件 の 前 半 部 分 には 該 当 しないというべきである 2 要 件 の 後 半 部 分 である その 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 の 意 義 について 検 討 する 被 告 らは 前 記 の 主 張 の 根 拠 として 一 般 に 法 令 において Aその 他 のB という 表 研 23

25 現 を 用 いる 場 合 は Aはより 広 い 意 味 を 有 するBに 包 含 される 関 係 にある 旨 を 示 し B がAに 準 じるものに 限 定 されることを 意 味 しないと 指 摘 する 確 かに 上 記 のような 用 例 において 法 令 用 語 に 関 する 文 献 等 や 地 方 税 法 6 条 1 項 同 法 343 条 同 条 4 項 によれ ば 要 件 の 後 半 部 分 の その 他 の 事 由 については 被 告 らが 主 張 するように 全 く 無 限 低 のものと 解 することは 法 令 用 語 の 常 識 にも 反 するものであり その 例 示 である 要 件 の 前 半 部 分 に 関 する 前 記 の 解 釈 や その 立 法 趣 旨 等 を 参 酌 して 検 討 すべきものである 所 法 56 条 の 従 事 したことその 他 の 事 由 により( 中 略 ) 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 とは 親 族 が 事 業 自 体 に 何 らかの 形 で 従 たる 立 場 で 参 加 するか 事 業 者 に 雇 用 され 従 業 員 としてあくまでも 従 属 的 な 立 場 で 労 務 又 は 役 務 の 提 供 を 行 う 場 合 等 を 指 す 親 族 が 独 立 の 事 業 者 として その 事 業 の 一 環 として 納 税 者 たる 事 業 者 との 取 引 に 基 づき 役 務 を 提 供 して 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 については 同 条 の 要 件 に 該 当 しないものという べきである 3 本 件 では 前 記 前 提 となる 事 実 記 載 のとおり 訴 外 乙 は 原 告 とは 別 個 独 立 に 税 理 士 業 を 営 んでおり 原 告 は 訴 外 乙 との 間 で 法 人 税 所 得 税 等 に 関 する 税 理 士 法 2 条 第 1 項 に 定 める 業 務 のうち 税 務 代 理 及 び 税 務 相 談 原 告 の 業 務 にかかる 税 理 士 法 2 条 第 2 項 に 定 める 会 計 業 務 についての 顧 問 及 び 記 帳 代 行 を 委 嘱 内 容 とする 顧 問 契 約 を 締 結 したこ とが 認 められ( 甲 1) 訴 外 乙 の 税 理 士 報 酬 は 上 記 委 嘱 に 基 づく 税 理 士 業 務 に 対 する 報 酬 として 支 払 われたものであることが 明 らかである 本 件 では 原 告 の 所 得 の 算 定 に 関 し 所 法 56 条 の 規 定 の 適 用 はないものと 解 されるから これに 反 して 同 条 を 適 用 して 訴 外 乙 に 対 する 報 酬 を 原 告 の 弁 護 士 業 務 のための 経 費 と 認 めなかった 本 件 各 決 定 (ただ し 各 裁 決 により 一 部 取 り 消 された 後 のもの ) 及 び 本 件 各 個 人 事 業 税 賦 課 決 定 (ただ し 各 減 額 決 定 により 一 部 取 り 消 された 後 のもの )には いずれも 違 法 があるものと いわざるを 得 ない(なお 被 告 らは 訴 外 乙 に 対 して 支 払 われた 本 件 税 理 士 報 酬 等 の 金 額 が その 業 務 内 容 に 照 らして 不 当 に 高 額 である 等 の 主 張 は 一 切 していない ) 4 以 上 によれば 本 件 各 決 定 及 び 本 件 各 個 人 事 業 税 賦 課 決 定 には いずれも 現 行 法 の 根 幹 をなす 個 人 単 位 課 税 の 原 則 を 採 用 する 法 の 解 釈 適 用 を 誤 ったという 点 で 重 大 な 瑕 疵 が 認 められるというべきであり 課 税 処 分 については 更 正 についての 期 間 制 限 等 が 規 定 されていること 徴 税 行 政 の 安 定 とその 円 滑 な 運 営 の 要 請 を 斟 酌 してもなお 不 服 申 立 期 間 の 徒 過 による 不 可 争 的 効 果 の 発 生 を 理 由 として その 不 利 益 を 納 税 者 に 甘 受 させる ことは 著 しく 不 当 と 解 されるから 上 記 各 処 分 は いずれも 当 然 に 無 効 なものというべ きであり 原 告 は 上 記 各 処 分 の 取 消 しを 求 めることなく 各 処 分 の 無 効 を 主 張 して 直 ちに 誤 納 金 の 返 還 を 求 めることができるものと 解 される 研 24

26 3 宮 岡 事 件 - 東 京 高 裁 及 び 最 高 裁 - (1) 原 告 の 主 事 業 に 従 事 したこと とは 雇 用 契 約 に 基 づいて 労 務 を 提 供 する 場 合 をいう その 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 とは 契 約 自 体 からは 明 らかでないものの 実 態 関 係 からして 従 事 した と 評 価 することができる 場 合 をいう 従 って 必 要 経 費 性 を 否 認 されるのは 雇 用 又 はそれに 準 ずる 法 律 関 係 に 基 づく 役 務 の 提 供 に 対 する 対 価 のみであり 独 立 した 事 業 を 営 む 配 偶 者 との 間 の 契 約 関 係 に 基 づく 役 務 の 提 供 に 対 する 対 価 については 所 法 56 条 の 適 用 はなく 必 要 経 費 として 認 められるべき である (2) 被 告 の 主 張 所 法 56 条 の 従 事 したことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 の 解 釈 について 事 由 の 如 何 を 問 わず 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 のすべてを 含 むものとせず 親 族 が 事 業 自 体 に 何 らかの 形 で 従 たる 立 場 で 参 加 するか 又 は 事 業 者 に 雇 用 され 従 業 員 としてあくまでも 従 属 的 な 立 場 で 労 務 又 は 役 務 の 提 供 を 行 う 場 合 や これに 準 ずるよ うな 場 合 を 指 す という 限 定 解 釈 は 下 記 の 理 由 により 誤 りである 1 所 法 56 条 は 居 住 者 と 生 計 を 一 にする 親 族 等 が 居 住 者 の 営 む 事 業 から 対 価 を 受 け 取 る 場 合 について 単 に 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 と 規 定 しており その 対 価 がいかなる 事 由 に 基 づくものであるかを 問 わず 当 該 対 価 に 相 当 する 金 額 は 必 要 経 費 に 算 入 しないとされている すなわち 個 別 の 事 情 によって 同 条 の 適 用 が 左 右 される ことをうかがわせる 文 言 は 全 く 存 在 しない また 所 法 56 条 の 見 出 しは 事 業 から 対 価 を 受 ける 親 族 がある 場 合 の 必 要 経 費 の 特 例 として 当 該 事 業 に 従 属 的 に 従 事 する ことないしこれに 準 ずることをうかがわせるような 語 句 は 使 用 されていない このよう に 所 法 56 条 の 文 言 上 は 同 条 において 必 要 経 費 に 算 入 される 対 価 について その 性 質 等 により 限 定 することの 手 掛 かりとなるような 文 言 は 全 く 存 在 しない 2 旧 所 法 11 条 の2 第 1 項 の 規 定 上 事 業 の 形 態 がいかなるものか 事 業 から 所 得 を 受 け る 事 業 者 の 親 族 がその 事 業 に 従 属 的 に 従 事 しているか 否 か 対 価 の 支 払 はどのような 事 由 によりなされたのか 対 価 の 額 が 妥 当 なものであるのか 否 かなどといった 個 別 の 事 情 によって 同 条 の 適 用 が 左 右 されることをうかがわせる 文 言 は 全 く 存 在 しない 上 記 旧 所 法 11 条 の2 第 1 項 の 改 正 は 実 質 的 内 容 に 変 更 を 加 えることなく 同 一 の 立 法 趣 旨 を 維 持 したままで 文 言 上 の 整 備 を 行 ったものにすぎない このような 改 正 経 緯 からすれ ば 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 の 文 言 に 限 定 解 釈 をすべき 必 然 性 は 見 当 た らない 研 25

27 (3) 高 裁 最 高 裁 判 決 所 法 56 条 の 適 用 要 件 については 次 に 掲 げる 判 断 をした 所 法 56 条 の 事 業 に 従 事 したことその 他 の 事 由 により 当 該 事 業 から 対 価 の 支 払 を 受 け る 場 合 には 親 族 が 独 立 の 事 業 者 として その 事 業 の 一 環 として 納 税 者 たる 事 業 者 と の 取 引 に 基 づき 役 務 を 提 供 して 対 価 の 支 払 を 受 ける 場 合 も 含 まれると 判 示 した 事 業 の 形 態 がいかなるものか 事 業 の 対 価 の 支 払 を 受 ける 親 族 がその 事 業 に 従 属 的 に 従 事 しているか 否 かなどの 個 別 の 事 業 によって 同 条 の 適 用 が 左 右 されるものとは 解 されな いとした 4 検 討 ここでは 所 法 56 条 の 従 事 したことその 他 の 事 由 の 従 事 について 明 確 な 定 義 が 存 在 しないことから この 従 事 をどのように 解 釈 するかという 問 題 について 検 討 を 加 えてきた 法 律 を 文 理 的 に 解 釈 する 立 場 からすれば 所 法 56 条 には 独 立 した 事 業 者 間 の 取 引 を 除 外 する 文 言 または 制 限 する 文 言 は 規 定 されていないため 従 事 は 従 属 を 含 む 広 い 概 念 として 捉 えられる これに 反 する 立 場 からは 所 法 56 条 の 立 法 趣 旨 から 文 理 解 釈 を 否 定 する 所 法 56 条 の 立 法 趣 旨 は 家 族 構 成 員 の 間 で 所 得 を 分 割 して 税 負 担 の 軽 減 を 図 ることを 防 止 すること す なわち 租 税 回 避 的 行 為 または 仮 装 隠 蔽 行 為 の 防 止 を 目 的 としている したがって 従 事 の 意 味 を 文 理 的 解 釈 する 考 え 方 は 所 法 56 条 の 立 法 趣 旨 からすると 従 事 の 意 味 を 拡 大 解 釈 していると 捉 える 租 税 法 律 主 義 を 厳 格 に 適 用 すると 法 律 を 文 理 的 に 解 釈 することが 正 しく 思 われるが だ からといって そもそもの 立 法 趣 旨 から 逸 脱 することが 容 認 されるべきではない 当 該 判 決 は 所 法 56 条 の 適 用 範 囲 は 租 税 回 避 的 行 為 を 超 えた きわめて 広 範 囲 なものを 取 り 込 む 結 果 になっている 本 来 所 法 56 条 の 規 定 は 生 計 を 一 にする 親 族 の 間 で 所 得 を 分 割 して 税 負 担 の 軽 減 を 図 ることを 防 止 すること すなわち 租 税 負 担 の 回 避 または 仮 装 行 為 の 防 止 を 目 的 としている 限 りにおいて 正 当 化 されるべきであって その 目 的 を 逸 脱 して い たずらに 適 用 範 囲 を 広 げるべきではないと 考 える 研 26

28 おわりに 以 上 所 法 56 条 を 関 連 訴 訟 の 争 点 となる2 点 を 中 心 に 検 討 してきた 中 心 テーマとし た 宮 岡 事 件 については 各 種 論 文 等 も 数 多 く 見 受 けられ その 解 釈 主 張 も 様 々である しかし 宮 岡 事 件 については 納 税 者 の 主 張 が 最 高 裁 により 斥 けられていることは 事 実 で ある 立 法 趣 旨 を 尊 重 した 東 京 地 裁 の 判 決 は 画 期 的 であり 税 理 士 業 務 にとって 大 きな 影 響 を 及 ぼす 可 能 性 があったが 文 理 解 釈 上 独 立 した 事 業 を 営 み 租 税 回 避 を 目 的 として いないからといって 所 法 56 条 の 適 用 を 外 れることは 難 しいと 考 える 要 領 のよい 納 税 者 は 時 代 が 変 わっても 存 在 し 続 けるかもしれないが 所 法 56 条 は 家 制 度 が 廃 止 されたばかりの 昭 和 25 年 に 制 定 された 旧 所 法 11 条 の2の 流 れを 受 けて いる 配 偶 者 が 別 途 独 立 して 事 業 を 営 むことが 特 段 珍 しいことではない 現 代 における 要 領 のよい 納 税 者 又 は 租 税 回 避 を 目 的 としない 善 良 なる 納 税 者 が 取 りうる 行 為 は 当 時 と はその 性 格 を 異 にしている 現 代 の 要 領 のよい 納 税 者 を 適 正 に 抑 制 するためには 所 法 56 条 の 見 直 し 又 は 事 業 所 得 等 についても 所 法 57 条 と 同 趣 旨 の 制 度 を 設 けるなど 月 並 みではあるが 立 法 論 による 解 決 が 必 要 と 考 えられる また 一 税 理 士 として 顧 問 先 に 同 様 のケースがある 場 合 や 自 身 がその 家 族 の 個 人 事 業 の 顧 問 を 引 き 受 ける 場 合 には 慎 重 な 対 応 が 求 められることは 言 うまでもない 研 27

29 < 参 考 文 献 > 齋 藤 美 樹 所 得 税 法 56 条 の 今 日 的 意 義 とその 適 用 範 囲 についての 考 察 立 命 館 法 政 論 集 第 4 号 (2006 年 ) 大 阪 公 恵 所 得 税 法 における 課 税 単 位 の 研 究 金 沢 学 院 大 学 大 学 院 経 営 情 報 学 研 究 科 修 士 論 文 ( 平 成 16 年 度 ) 碓 井 光 明 家 族 法 の 展 開 と 租 税 法 横 浜 経 営 研 究 第 Ⅴ 巻 第 1 号 (1984 年 ) 齊 藤 信 雄 親 族 が 事 業 から 受 ける 対 価 の 取 扱 いについての 一 考 察 税 大 論 叢 30 号 (1998 年 ) 宮 岡 孝 之 判 決 を 創 る: 所 得 税 法 56 条 の 適 用 範 囲 について 札 幌 学 院 法 学 第 21 巻 第 2 号 (2005 年 ) 今 村 隆 実 務 租 税 法 講 義 民 事 法 研 究 会 鎌 倉 治 子 レファレンス 平 成 21 年 11 月 号 国 立 国 会 図 書 館 緑 川 清 弘 国 税 速 報 ( 昭 和 52 年 6 月 27 日 第 997 号 ) 北 岡 春 二 所 得 税 法 56 条 の 適 用 範 囲 - 所 得 と 費 用 の 帰 属 について- 法 学 研 究 No.9 斎 藤 信 雄 親 族 が 事 業 から 受 ける 対 価 の 取 扱 いについての 一 考 察 税 大 論 叢 30 号 金 子 弘 租 税 法 第 十 七 版 弘 文 堂 所 得 税 法 研 究 会 編 所 得 税 質 疑 応 答 集 691 新 日 本 法 規 所 得 税 法 研 究 会 編 所 得 税 質 疑 応 答 集 744 ノ2 田 中 治 親 族 が 事 業 から 受 ける 対 価 税 務 事 例 研 究 77 号 九 乗 哲 所 得 税 法 56 条 の 従 事 したことその 他 の 事 由 の 解 釈 - 宮 岡 事 件 を 題 材 に 税 研 (2004.3) 執 筆 者 ( 五 十 音 順 ) 赤 尾 良 子 浅 野 美 穂 安 藤 宣 貴 石 川 広 紀 一 色 陽 子 井 藤 哉 大 須 賀 活 志 沖 昇 吾 木 全 洋 介 後 藤 太 一 後 藤 大 輔 坂 口 美 穂 新 開 章 鈴 木 春 美 妹 尾 明 宏 早 川 功 剛 林 雄 一 平 山 優 子 舟 橋 武 史 松 田 健 丸 山 和 秀 三 村 雄 一 美 谷 脇 東 治 渡 邊 和 紀 研 28