68 バランススコアカードーケースでわかる!] 本企業の戦略推進ツールれた米玉 1が管理会計の先進 :11となったのである巨大企業は分権組織を必要としたし, そのために予算制度を含む繍理会計手法を生み ') したのである他方, イギリスは原価計算を誕生させたという点で, 工業会計の先進国で

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たみじろういとえ
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経営志林第 38 巻 2 号 2001 年 7 月 67 書評柴山慎一正岡幸イ申森沢徹藤中英雄箸バランススコアカードーケースでわかる曰本企業の戦略推進ツール ( 日本経済新聞社,2001 年 ) 佐藤康男 (1) バランススコアカードがいまビジネスの世界で脚光をあびているかつて管理会計を席捲した ABC( 活動基準原価計算 ) が最近になって影が

1 経営志林第 38 巻 2 号 2001 年 7 月 67 書評柴山慎一正岡幸イ申森沢徹藤中英雄箸バランススコアカードーケースでわかる曰本企業の戦略推進ツール ( 日本経済新聞社,2001 年 ) 佐藤康男 (1) バランススコアカードがいまビジネスの世界で脚光をあびているかつて管理会計を席捲した ABC( 活動基準原価計算 ) が最近になって影が薄くなってきているのに比べてバランススコアカードの導入事例がわが国でも発表されているバランススコアカードが新しい業績評価の手法として最初に登場したのは 1992 年のハーバードビジネスレビュー誌にキャプランとノートン (RobertKaplan&DavidNorton) が発表した TheBalancedScorecard-Measuresthat DrivePerformance ( これはダイヤモンドハーバードビジネスレビュー誌に新しい経営指標一バランススコアカード ', のタイトルで翻訳されている ) という論文であるその後, 彼等はこれについていくつかの論文を発表し,1996 年に TheBalancedScorecard-TranslatingStrategyintoAction ( 吉川武男訳バランススコアカード生産性出版,1997 年 ) を出版した 1996 年の著書をみると,92 年に発表された論文の内容がより具体的に示され, また企業への導入例が述べられているマスマーケットへの直接販売の例として KenyonStores 社, マスマーケットへの間接販売の例として PioneerPetroleum 社, 個別的顧客への直接販売の例として Rockwater 社が顧客の視点の分析事例として取り上げられているまた, 社内ビジネスプロセスの視点では, これらの企業のほかに Metro Bank や NationalMotors 社の事例も示されているしたがって, 彼等の提起したバランススコアカードが米国企業で実際にどのように導入されているのかを知ることができる 1999 年に出版された Nils-Goran,Olve,Jan Roy&MagnusWetter の 3 人の著書 Per formancedrivers ( 吉川武男訳戦略的バランススコアカード生産性出版,2000 年 ) はヨーロッパの企業の実例が示されているこの著書の初版は97 年にスウェーデンで出版されたものであるが, そのときの書名はバランススコアカードであったという本瞥にはBritishAirways 社,BritishTelecom 社,Coca-Cola 社,Volvo 社,Zerox 社などの有名企業の実例が示されているこの本の3 人の著者達は研究者ではなくストックホルムに拠点をもつコンサルティング会社に勤務するコンサルタントであるしたがって, ヨーロッパの有名企業にバランススコアカードを導入した彼等の実体験であるここにおける特徴はキャプラン & ノートンのように四つの視点から系統立って説明されているのではなく, 企業の実例がそのまま示されているのでまことに多様な内容になっている果たして, これがバランススコアカードといえるのかと疑問に思うほどであるが, 彼等によればバランススコアカードの内容は千差万別であり, これぞという決定版はないという (2) 米国とヨーロッパの実例は上掲の著書に示されているが, バランススコアカードの日本企業での導入例はこれまでなかった最新の管理会計手法が企業に導入されるのはどうしても欧米の企業に比べると日本企業はかなり遅れるのが実状である評者の考えではつぎのような理由からだと思う管理会計の発展史を紐とけばわかるように, 新しい管理会計手法は常に必要は発明の母なりという諺の通りに生まれてきたつまり, 管理会計の誕生は大企業の出現と密接に関連していたので, 大企業が世界でもっとも早く, しかも多数あらわ

2 68 バランススコアカードーケースでわかる!] 本企業の戦略推進ツールれた米玉 1が管理会計の先進 :11となったのである巨大企業は分権組織を必要としたし, そのために予算制度を含む繍理会計手法を生み ') したのである他方, イギリスは原価計算を誕生させたという点で, 工業会計の先進国であるそれはイギリスにおいて111 界で溌初に産業 ] [ 命が行われ, 工業が生まれ, 生産過稚を含んだ工業会計が必要となったからである 1511 紀末に複式簿記がイタリアで誕生したのもその地の商業が発展していたからであるこのように, 管理会計手法は必要性を満たすために考案されてきたので, ほとんどの手法は大企業で生み出されてきた管理会計の研究者は実践にたずさわっていないので必要性にi'11: できないのであるただ, 彼等ができるのは実務家が考案した手法を精繊化した1), 理論的に盤合化することであるしかし, 最近の新しい管理会計手法 _ ここでは, とIソあえずおよそここ20 年 ''11に登場した手法であるABC( 活動基準原価計算 ) バランス. スコアカード IWA( 経済付加 Iillili'1 ) SCM 戦略管理会計あるいは戦略コストマネジメント. ABM 環境管理会計 ERPなど-は実務家でも研究者でもないコンサルタント ( 会社 ) が主役になっているそれは企業環境の変化が激しいので企業の実務家では対応ができなくなってきており, それに力 Ⅱえてコンサルタント会社に優秀な人材が集中しつつあるからであろうしかし, もちろん彼等のほとんどは大企業からスピンアウトした人材であるが最近は1 二 1 本企業もコンサルタント会社を利川する企業が多くなってきたが, 欧米企業と比較するとやはりその落蕪は大きいといわざるを得ないここに新しい管理手法が日本企業に漣入されるのが欧米企業と比べて遅くなる理由があるしかし,1 本企業におけるバランススコアカード導入の実例を示す待望の著書が今年初めに (1) 版された伊藤嘉博清水孝長谷川忠一箸バランストスコアカード : 理論と導入 ( ダイヤモンド社.2001 年 ) であるこれについては本誌の前号 ( 経営志林, 第 38 巻節 1 号 ) で紹介しているが, いくつかのH 本企業へのインタビューにもとづいているしたがって, キャプラン & ノートンの米国企業やヨーロッパの企業の実例を示した 111 物とは内容がいくぶん異なっている彼等はコンサルタントとして爽際に導入の現場にたずさわっていたからである導入のさいの問題点もプロセスも具体的であるし, より詳細な記述になっている命 (3) 股近, もうひとつ注トされる日本企業のバランス. スコアカードに関する :ill: 物が出版されたそれが本稿で取り上げる柴山慎一他著バランススコアカードーケースでわかる11 本企業の戦略推進ツールである評者が前号で取り上げたバランスト; スコアカード ; 理論と導入の著特はいずれも大学の研究者であるが, 本譜の執鰔者は経験魁かなコンサルタントであり, 二 1 本企業にバランス. スコアカードを導入するプロセスにたずさわった人達であるすなわち, 前掲の米鬮およびヨーロッパの実例と同じ土 ` 俵にあるので比較も可能なのである前著に続いて本脅を取り上げるゆえんである本書の著者のひとりである森沢徹氏はハーバード. ビジネススクールでMBAを取得しているが, そこでES キャプランから指導を受けたという経緯から本譜 : を執筆するにあたって直接に識論する機会があったという R,Sキャプランは推薦の言葉のなかでつぎのように述べていますこれまでの我々の経験によれば,BSC ( バランススコアカード ) は北米, 南米, 欧州, i:'1 近東, オセアニア地域における民間企業, 公益組織, 製造業, サービス業といった,111 界中のあらゆる組織形態に上手く適合できますしかし, こと日本企業に関しては, 本 :il}: が出版されるまではその適合性に関する確固たる確信がもてなかったことも, ; 実です本書は9 章からなっているが, すべてをここで取り上げることはできないので, 章別のタイトルを示しておくことにしよう 1 章なぜ, いまバランススコアカードか 2 章進化するバランススコアカード 3 章 1 本的経営 iiili 略との関わり

3 経営志林第 38 巻 2 号 2001 年 7 月 69 4 章導入の目的を明確にする 5 章クロスファンクションチームで検討する 6 章ミドルアップダウン方式で導入する 7 章展開にあたってのポイント 8 章運用段階で大きく発展させる 9 章バランススコアカード導入の実例 (4) 第 1 章ではバランススコアカード ( 以下では BSC と呼ぶ ) の登場の背景について述べられているが, これまで多くの書物で示されたように Ⅲ 財務指標だけで業績評価はできなくなっていること, 財務業績と因果関係をもつ要素が非常に複雑になっていることなどがあげられているその原因として IT 革命による企業間競争の激化, 価値創造経営 (VBM:ValueBasedManagement) の登場, 多角化戦略による事業の複雑化などがあげられている第 2 章では BSC の基本的な性格について述べられている BSC はバランスとスコアカードの二つの単語から成っているが, 前者は短期的な財務業績と中長期的な財務業績のバランスをとることを意味しているつまり, これは短期的な業績だけをめざすものではないことを示しているこれ以外にも異なるステークホルダー ( 株主, 顧客, サプライヤー, パートナー, 従業員 ) 間のバランス, 財務指標 vs 非財務指標のバランス, ( 事業部 ) 組織間のバランスなどがあげられているそれに対して後者は暖味になりやすい業績評価と目標をできるだけ定逓化し, 後に客観的なスコアをつけ, それを一枚のカードにまとめあげて計画と業績を一覧できるところに意味があるまた,BSC は 1992 年に最初に提唱されたものから今日の内容をみると, 三つの段階で進化しているというすなわち, 第 1 世代は業緬評価システムとしての BSC であり, 第 2 世代はそれがマネジメントシステムとしての BSC に拡張されているここでは, 長期的な目標が明確な言葉で置き換えられ, それを達成するために各組織の具体的な行動へとブレークダウンされ, 組織構成員の業績評価と報酬が連動され, 最終的に目標数値と実績値とのギャップ分析を行うというマネジメントサイクル (PDS:Plan-Do-See) で行うというものである BSC がわが国で批判される場合によくいわれることは, それはわが国の企業で用いられている目標管理, あるいは予算管理にすぎないのではないかということであるたしかに,PDS によって行われる予算管理はここで述べられている考えと同じである日本の企業でも定性的な目標を定量化することは行われているし, 業績評価と報酬を連動する試みもなされているただ,BSC では目標が四つの視点から網羅的に示される点で, より明確で, 全組織員に浸透させることができるという利点があげられるきて,BSC は現在第 3 世代に入っているというキャプラン & ノートンは 2001 年に Strategy FocusedOrganization という書物を出版したが, そこで BSC は単なる経営管理手法の域を越えて戦略志向型組織へ変革するためのフレームワークとして進化していると述べているそして, それはつぎの五つの原理原則を満たさなければならないとしている l 戦略を実行可能なオペレーショナルな指標に翻訳する 2 各部門, 組織のベクトルを戦略と一致させる 3 戦略を従業員全員の日常的なものにする 4 戦略を継続的なものにする 5 経営トップのリーダーシップにより変革を始動するキヤプラン & ノートンがこの第 3 世代の BSC で提言しているなかで, とくに注目されるのが, 戦略マッピングという概念であるこれは BSC の四つの視点に対してそれぞれの具体的な戦略を図示するというものであるたとえば, 財務的視点からの目標が企業価値の増大であるならば, それは売上の増加と生産性効率の向上の二つを達成しなければならないさらに, 前者を実現するためにはフランチャイズの確立と顧客価値の増大が必要になり, 後者を達成するためにはコスト構造の改善と資産効率の向上が必要となろうこのように戦略をつぎつぎとより具体的なものへと落とし込んで図解したものが戦略マップである

70 バランススコアカードーケースでわかる [1 本企業の戦略推進ツール (5) 第 3 章は実際に日本企業にBSCを導入するさいにコンサルタントとして桃わった経験からつぎの五つのポイントをあげているまず中期戦略の達成, そして業績は利益だけでなく間接部門やコストセンターなどの部門業績も含めた多様なものとしてとらえること, 第 3に業績指標はすべて定量化すること, 第 4は先行指標結果指標

4 70 バランススコアカードーケースでわかる [1 本企業の戦略推進ツール (5) 第 3 章は実際に日本企業にBSCを導入するさいにコンサルタントとして桃わった経験からつぎの五つのポイントをあげているまず中期戦略の達成, そして業績は利益だけでなく間接部門やコストセンターなどの部門業績も含めた多様なものとしてとらえること, 第 3に業績指標はすべて定量化すること, 第 4は先行指標結果指標戦略目標といったように, 仮説検証を明確にすること, そして最後に組織構成員間のコミュニケーションを促進することをあげているまた, 日本企業にBSCを導入するさいの問題点をあげているのが興味深い日本企業が欧米で開発された管理手法を導入する場合の失敗例, 成功例がいろいろ示されているが, もちろんコンサルタント会社から見たものであるから, 導入した会社が成功例であるここでは当然にコンサルタント科などにはふれていないので, 企業が費用一効果の点をどのように判断したのかはわからない第 4 章ではBSCを導入するさいの成功要件が示されているが, まず重要なのは導入の目的を明らかにすることであるという BSCは万能ではない導入しただけでは改革は進まない導入してどのように改革を進めるかを事前に経営陣に理解してもらうことがスタートラインに立つことであると述べているなお, 導入には半年程度の時間が必要であるとしている第 5 章ではBSCの導入が決定した後の体制について述べているが, 企画 & 人事 & 経理のクロスファンクションチームを編成し, そこで検討することを勧めているそれはどこかの部署が先行してしまうと, 後に調整に時間がかかるからだというまた, ここで強調されていることは, クロスファンクションチームの全メンバーはBSC を十分に理解し, エキスパートにならなければならないことであるそのためには,BSC 理論を理解していること, 導入の目的も理解していること,BSCを作成できることの三つの条件が満たされなければならないという第 6 章ではBSCを導入するさいにはミドルアップダウン方式で行うことを推奨しているこれは経営トップの主導で導入すべきだと述べてきたこれまでの議論と矛盾するようであるが, 日本企業では中長期計画がなかったり, あるいは暖味な場合が多いのでトップダウン方式が使えないからだというそこで, 事業部や部門の方針を記述したフォーマットイメージを作成することからスタートすることになるというそこには 1 各組織のミッション2 組織の運営方針 3 財務目標および業務 ( 財務以外の ) 目標 4 業務目標達成のための重点課題の四つの必要項目が記入されるこのような指標が妥当であるかどうかは, 最終的にトップが判断決定するそれはBSCは部門の制度ではなく, 全社の経営管理制度だからであるもちろん, 導入のプロセスは対象となる企業によって異なると思うが, ここではひとつのモデルケースとして取り上げられているのであろう第 7 章では業績指標を評価指標として選定し, 総合評価できるように指数化するプロセスが取り上げられている指数化とは指標間のウエイトづけと各指標の数値基準の設定であり, これは最終的には報酬とリンクされるが, 著者は導入当初は報酬制度にはこだわらないことを進言しているこれに拘泥すると, 指標やウエイトづけ, 目標設定の妥当性にまでさかのぼる問題が発生するので, 報酬制度の導入は時間的に後になってもよいというのであるしかし, 報酬へのリンクがないと BSCは機能しないとも述べている第 8 章では第 1 世代としてのBSC( 業績評価制度 ) の導入に成功した企業が直面するさらなる課題問題点が取り上げられているたとえば, 実際に利益創出活動を行っていない本社組織の BSCをどのように作成するのか, という問題が生じる本社組織では顧客は誰なのか, という議論が出たとき, ある企業では本社組織の機能を1 トップマネジメント支援機能 2 部門横断的サービス提供機能 3 現場支援機能という三つに分類した例があげられているまた,BSCと予算管理の関係についても述べられているこれらは内容からみても重複する点が多いからであるこれについては本来的には, 予算策定の時期にBSC 的な発想でそれぞれの目標と, それらを実現するために必要な資源を検討し, その検討結果が予算内容に100% 反映されて

経営志林第 38 巻 2 号 2001 年 7 月 71 いるべきだとしているこれについては評者も疑問を感じるが, これについては後述することにしよう (6) 第 9 章ではBSCの導入の実例が示されているマネジメントシステムの中枢に導入した事例としてリコー, ソフトランディング ( 報酬制度を伴わない ) で導入した事例として宝酒造, 間接部門の評価を可能にした事例として伊藤ハム,

5 経営志林第 38 巻 2 号 2001 年 7 月 71 いるべきだとしているこれについては評者も疑問を感じるが, これについては後述することにしよう (6) 第 9 章ではBSCの導入の実例が示されているマネジメントシステムの中枢に導入した事例としてリコー, ソフトランディング ( 報酬制度を伴わない ) で導入した事例として宝酒造, 間接部門の評価を可能にした事例として伊藤ハム, 新しいビジネスモデルを創出した事例として伊藤忠紙パルプ, 公共部門への活用例として千葉県と札幌市, の五つがあげられている株式会社リコーの事例ここではリコーをまず取り上げることにする本誌の前号で掲げた伊藤嘉博他著バランストスコアカードー理論と導入の書評でもリコーを紹介したので本書と比較ができるからであるリコーは1999 年 3 月に3 年間の中期経営計画をとりまとめたが, キーワードは企業価値の増大を目指したグループ経営の革新というものであったそして,BSCを導入して経営改革を行うために, まず経営システム ( 意思決定システム, 業績評価システム, 人事システム ) の客観的な糀査に着手したそのために, 経営企画担当取締役をリーダーに, 経営企画室, 人事部および経理部から10 名を集めてクロスファンクションチームを編成した導入までの議論では, 企業価値向上, 各組織の責任権限, 成果と連動した報酬制度などがとりあげられ, 本体内の51 部門 ( 事業本部, 事業部, 本社機能の部室レベル ) を対象にして経営企画室がBSC 指標の作成を行ったいろいろな議論を経てリコーでは四つの視点に環境保全の視点というのを加えた最初はパイロット2 部門として1 事業部とl 本社機能部を選びBSCをゼロベースで作成し, それが全社経営戦略会議で承認されてから残りの部門の指標も作成された BSCの指標が確定した後は業績審議会で半期ごとに重要評価指標の検討を行ったこの会議の出席者は経営陣 ( 社長以下, 専務まで数名 ), 被審議者としての51 部門の組織長, 事務局としての経営企画室と経理本部であるリコーがBSC 導入に成功した要因としてつぎの三つがあげられている第 1は導入に着手した当初から社長が改革に賛成し, コミットしたこと, 第 2は経営企画室がクロスファンクションチームをうまくまとめたこと, そして鹸後は米国型の BSCをそのまま導入したのではなく, あくまでもリコー版を目指したことである環境保全の視点を取り込んだこと, トップダウンよりは組織長を納得させて進めたことがリコーの組織風土に合ったということであるしかし, ここで成功した要因としてあげられているのはあくまでもコンサルタント会社が導入の実績をつくったということであり, それによってコンサルタント科を得たという視点からである導入の効果はそんなに短期間に出てくるものではないし, 又大幅な増益になっているわけでもない公共部門におけるBSCの事例 BSCは民間企業のために開発された手法であるが, 米国では政府機関に業績評価指標を導入するさいに利用されているという報告がなされているそれでは, なぜ公共部門でBSCが使用されるのだろうかひとつはさまざまな視点の評価を構造的に整理できること, また政府機関の各部門の情報の共有化が進むこと, そして組織のPDCA (Plan-Do-Check-Act) サイクルが促進できることの三つがあげられているわが国の自治体の例として千葉県と札幌市があげられている前者は2000 年度から導入された政策評価制度にBSCの考え方が盛り込まれ, 県民ニーズの把握, 資源の配分状況, 事業推進の効率性妥当性, 事業改善の四つ視点が取り上げられ,2001 年度から実施されるという後者は 2000 年 8 月にBSCの研究会を発足させ, 事業評価をベースとする施策政策評価に導入し, これを組織の視点から見直すというミドルアップダウン方式として利用しようとしているしかし, まだ本格的に動いていないので, その評価まではかなり時間がかかるであろう最近, 自治体も企業会計の制度を導入し, バランスシートを作成する試みもかなりなされているしたがって, この手法も公企業にも適用できる可能性を秘めているが, まだわが国では民間企業で

6 72 バランススコアカードーケースでわかる 11 本企業の戦略推進ツールもほんのわずかな導入例で, その効果も不明であるこれまでも三文字アルファベットの手法が多く登場してきたがつぎつぎと姿を消していった BSCはどのような運命をたどるのであろうか

[ 指針 ] 1. 組織体および組織体集団におけるガバナンスプロセスの改善に向けた評価組織体の機関設計については株式会社にあっては株主総会の専決事項であり業務運営組織の決定は取締役会等の専決事項であるまた組織体集団をどのように形成するかも親会社の取締役会等の専決事項であるしたがってこ

[ 指針 ] 1. 組織体および組織体集団におけるガバナンスプロセスの改善に向けた評価組織体の機関設計については株式会社にあっては株主総会の専決事項であり業務運営組織の決定は取締役会等の専決事項であるまた組織体集団をどのように形成するかも親会社の取締役会等の専決事項であるしたがってこ実務指針 6.1 ガバナンスプロセス平成 29( 2017) 年 5 月公表 [ 根拠とする内部監査基準 ] 第 6 章内部監査の対象範囲第 1 節ガバナンスプロセス 6.1.1 内部監査部門はガバナンスプロセスの有効性を評価しその改善に貢献しなければならない (1) 内部監査部門は以下の視点からガバナンスプロセスの改善に向けた評価をしなければならない 1 組織体として対処すべき課題の把握と共有