PART2 別 表 はココを 確 認 しよう! 法 人 税 申 告 書 の 提 出 前 チェック 外 国 税 額 控 除 103,681,500 税 理 士 法 人 トーマツ 税 理 士 朝 倉 歩 3,500,000 25,800,000 20,000,000 23,888,655 3,500,000 Check4 93,681,500 Check1 10,000,000 A 国 事 業 所 得 B 国 使 用 料 合 計 収 入 ( 税 前 ) 10,000,000 20,000,000 30,000,000 税 金 4,200,000 0 4,200,000 11,900,000 93,313,350 3,500,000 Check2 共 通 経 費 1,200,000 800,000 共 通 利 子 200,000 Check3 93,313,350 24 4 1 25 3 31 株 式 会 社 利 益 ( 税 後 ) 5,800,000 20,000,000 25,800,000 11,900,000 2,741,810 2,741,810 0 2,741,810 1,400,000 800,000 27,900,000 19,200,000 16,000,000 Check5 11,900,000 税 務 弘 報 2013.3 83
24 4 1 株 式 会 社 25 3 31 3,500,000 103,681,500 2,741,810 758,190 11,900,000 23,888,655 274,173 23,888,000 Check6 274,173 2,388,800 24 4 1 株 式 会 社 25 3 31 274,173 0 Check7 2,741,810 164,508 0 403,046 83,537 274,173 83,537 3,309,364 3,500,000 0 平 23 4 1 2,100,000 2,016,463 平 24 3 31 83,537 偶 数 ページ: 左 2,100,000 2,016,463 83,537 0 0 0 0 0 0 0 0 83,537 83,537 0 83,537 83,537 0 84 税 務 弘 報 2013.3 復 興 税 ( 法 人 税 )による 外 国 税 額 控 除 に 関 する 別 表
外 国 税 額 控 除 A 国 事 業 所 得 法 人 税 24 9 30 23 1 1 23 12 31 ドル 100,000.00 42.000 42,000.00 42,000.00 42,000.00 Check8 35,000.00 3,500,000 35,000.00 0.00 24 4 1 25 3 31 株 式 会 社 3,500,000 税 務 弘 報 2013.3 85
はじめに 平 成 25 年 3 月 期 決 算 法 人 が 外 国 税 額 控 除 を 適 用 するにあたり 留 意 すべきポイント を, 平 成 25 年 3 月 期 の 申 告 に 影 響 を 与 える 税 制 改 正 項 目 を 中 心 に 解 説 する 通 常 であれば 平 成 25 年 3 月 期 の 申 告 につ いては, 平 成 24 年 3 月 改 正 の 影 響 を 考 慮 す ることとなるが, 平 成 24 年 3 月 に 行 われた 国 際 課 税 関 係 の 改 正 については, 外 国 税 額 控 除 に 関 する 改 正 が 行 われていない ただ し, 例 年 の 税 制 改 正 と 相 当 に 異 なる 経 過 を 経 て 成 立 した 平 成 23 年 改 正 (6 月 及 び12 月 ) の 影 響 を 受 けることに 留 意 する 必 要 がある 1 各 別 表 ごとの 留 意 点 1 別 表 六 ( 二 ) Check1(4 欄 ) 繰 越 欠 損 金 又 は 災 害 損 失 金 の 当 期 控 除 額 繰 越 欠 損 金 の 控 除 の 適 用 がある 場 合, 繰 越 欠 損 金 控 除 額 を 加 算 する Check2(11 欄 ) 国 外 使 用 人 の 数 ( 人 ) ⑻ 使 用 人 の 総 数 ( 人 ) より, 国 外 使 用 人 割 合 の 特 例 は 使 用 できない 法 人 税 の 外 国 税 額 控 除 ( 単 体 納 税 )に 関 連 する 主 な 別 表 間 の 流 れ 86 税 務 弘 報 2013.3 偶 数 ページ: 左
外 国 税 額 控 除 Check3(14 欄 ) ⑻ ⒀ ⑻ 10% ⑿ より, 限 度 額 計 算 の 特 例 は 使 用 できない Check4(22 欄 2) 国 外 の 当 期 利 益 又 は 当 期 欠 損 の 額 22 欄 1のうちB 国 使 用 料 20,000,000 円 は 非 課 税 となるため,2 欄 に 記 載 する 4 別 表 六 ㈣ Check8(20 欄 ) 控 除 対 象 外 国 法 人 税 額 又 は 個 別 控 除 対 象 外 国 法 人 税 額 より, 高 率 負 担 の 税 率 判 定 が50%から35% に 引 き 下 げられている 2 外 国 税 額 控 除 に 関 する 改 正 Check5(47 欄 ) 非 課 税 国 外 所 得 の 控 除 額 より, 非 課 税 国 外 所 得 の6 分 の1 相 当 が 国 外 所 得 となるため, 非 課 税 国 外 所 得 の6 分 の5 相 当 を 国 外 所 得 から 控 除 する B 国 使 用 料 19,200,000 円 5 6 =16,000,000 円 2 別 表 三 ( 復 興 税 ( 法 人 税 )によ る 外 国 税 額 控 除 に 関 する 別 表 ) Check6(11 欄 ) 外 国 税 額 の 控 除 額 平 成 25 年 3 月 期 については, 外 国 法 人 税 を 法 人 税 の 控 除 限 度 額 から 控 除 しきれない 場 合, 復 興 法 人 税 からの 外 国 税 額 控 除 が 可 能 となる 復 興 法 人 税 から 控 除 を 行 った 外 国 法 人 税 ついては, 別 表 六 ㈢1 欄 の 外 書 に 記 載 する 3 別 表 六 ㈢ Check7(1 欄 ) 国 税 別 表 三 ( 復 興 税 による 外 国 税 額 控 除 )11 欄 の 金 額 274,173 円 を 記 載 する 1 外 国 法 人 税 の 範 囲 の 明 確 化 ( 平 成 23 年 6 月 改 正 ) 複 数 の 税 率 の 中 から 納 税 者 と 税 務 当 局 等 の 合 意 により 税 率 が 決 定 される 税 につい て, 最 も 低 い 税 率 を 上 回 る 部 分 は 外 国 法 人 税 に 該 当 しないものとされた( 法 令 1413 三 ) 平 成 23 年 6 月 30 日 以 後 に 納 付 することと なる 外 国 法 人 税 について 適 用 される( 平 成 23 年 6 月 改 正 法 令 附 則 15) 2 条 約 相 手 国 等 における 課 税 に 係 る 二 重 課 税 の 排 除 ( 平 成 23 年 6 月 改 正 ) 外 国 税 額 控 除 の 控 除 限 度 額 の 計 算 上, 租 税 条 約 の 規 定 により 条 約 相 手 国 等 において 租 税 を 課 することができることとされる 所 得 (その 租 税 条 約 の 規 定 において 控 除 限 度 額 の 計 算 にあたって 考 慮 しないものとされ るものを 除 く)でその 条 約 相 手 国 等 におい て 外 国 法 人 税 が 課 されるものについては, 国 外 源 泉 所 得 に 該 当 することとされた( 法 令 1424 三 ) 税 務 弘 報 2013.3 87
平 成 23 年 4 月 1 日 以 後 に 開 始 する 事 業 年 度 の 所 得 に 対 する 法 人 税 について 適 用 され る( 平 成 23 年 6 月 改 正 法 令 附 則 2) なお, 平 成 24 年 9 月 12 日 付 で 当 該 法 令 に 関 する 法 令 解 釈 通 達 が 新 設 されている( 法 基 通 16-3-10の2) 新 法 人 税 基 本 通 達 では, 新 たに 該 当 することとなった 国 外 所 得 の 具 体 例 として, 不 動 産 関 連 株 式 の 譲 渡 に 係 る 所 得 が 該 当 すると 明 示 されている また, 当 該 通 達 の 注 書 において,その 所 得 が 損 失 となる 場 合 には,マイナスの 国 外 所 得 として 認 識 すべきこととされている わが 国 の 外 国 税 額 控 除 制 度 は, 控 除 限 度 額 の 計 算 の 簡 便 さの 観 点 から, 国 外 所 得 を 種 類 別 や 国 別 等 に 区 分 せず, 一 括 して 控 除 限 度 額 を 計 算 する 方 法 を 採 用 している よ って,マイナスの 国 外 所 得 が 発 生 した 場 合 には, 当 該 マイナスの 国 外 所 得 の 金 額 だけ 控 除 限 度 額 は 小 さくなる 平 成 23 年 4 月 1 日 以 後 に 開 始 する 事 業 年 度 分 の 法 人 税 について 適 用 される( 八 経 過 的 取 扱 い 改 正 通 達 の 適 用 時 期 ⑶) 3 高 率 な 外 国 法 人 税 の 水 準 の 引 下 げ( 平 成 23 年 12 月 改 正 ) 外 国 税 額 控 除 の 対 象 外 である 高 率 な 外 国 法 人 税 の 水 準 を,わが 国 の 法 人 実 効 税 率 ( 改 正 による 法 人 税 率 引 下 げ 後 の 法 人 実 効 税 率 )とおおむね 同 水 準 となるよう 35 % 超 ( 改 正 前 : 50% 超 )に 引 き 下 げる こととされた 平 成 24 年 4 月 1 日 以 後 に 開 始 する 事 業 年 度 において 納 付 することとなる 外 国 法 人 税 の 額 について 適 用 される( 平 成 23 年 12 月 改 正 法 令 附 則 10) 4 国 外 所 得 から 控 除 される 非 課 税 国 外 所 得 の 見 直 し( 平 成 23 年 12 月 改 正 ) 控 除 限 度 額 の 計 算 上, 非 課 税 の 国 外 所 得 の 全 額 ( 改 正 前 :3 分 の2)を 国 外 所 得 か ら 除 外 することとされた なお, 激 変 緩 和 の 観 点 から,2 年 間 ( 平 成 24 年 4 月 1 日 か ら 平 成 26 年 3 月 31 日 までの 間 に 開 始 する 各 事 業 年 度 )については, 非 課 税 国 外 所 得 の 6 分 の5を 除 外 することとする 経 過 措 置 が 設 けられている( 平 成 23 年 12 月 改 正 法 令 附 則 92) 平 成 24 年 4 月 1 日 以 後 に 開 始 する 事 業 年 度 の 所 得 に 対 する 法 人 税 について 適 用 され る( 平 成 23 年 12 月 改 正 法 令 附 則 2) 5 国 外 所 得 割 合 の90% 制 限 に 係 る 特 例 の 廃 止 ( 平 成 23 年 12 月 改 正 ) 国 外 所 得 は 原 則 として 全 世 界 所 得 の90% までに 制 限 されている ただし, 国 外 所 得 が 全 世 界 所 得 の90% 超 の 場 合 にも 下 記 のい ずれかの 特 例 を 適 用 することができるとさ れていたが,これらの 特 例 については 廃 止 された( 旧 法 令 1423 二,142の2) ⑴ 全 世 界 所 得 国 外 使 用 人 割 合 外 国 での 租 税 負 担 割 合 に ⑵ 全 世 界 所 得 応 じて 一 定 の 算 式 に 基 づ き 算 出 した 割 合 平 成 24 年 4 月 1 日 以 後 に 開 始 する 事 業 年 度 の 所 得 に 対 する 法 人 税 について 適 用 され る( 平 成 23 年 12 月 改 正 法 令 附 則 2) 88 税 務 弘 報 2013.3 偶 数 ページ: 左
外 国 税 額 控 除 3 復 興 特 別 法 人 税 からの 外 国 税 額 控 除 東 日 本 大 震 災 からの 復 興 を 図 るための 施 策 に 必 要 な 財 源 を 確 保 するため, 平 成 23 年 12 月 2 日 に 公 布 された 復 興 財 源 確 保 法 によ り, 復 興 特 別 税 が 創 設 された 復 興 特 別 法 人 税 申 告 書 を 提 出 する 内 国 法 人 が 各 課 税 事 業 年 度 において 外 国 税 額 控 除 の 適 用 を 受 ける 場 合 に, 当 該 事 業 年 度 の 控 除 対 象 外 国 法 人 税 の 額 が 法 人 税 の 控 除 限 度 額 を 超 えるときは, 次 の 算 式 により 計 算 した 復 興 特 別 法 人 税 控 除 限 度 額 を 限 度 として,そ の 超 える 金 額 は 当 該 課 税 事 業 年 度 の 復 興 特 別 法 人 税 の 額 から 控 除 される( 復 興 財 源 確 保 法 501, 復 興 特 別 法 人 税 令 61, 法 令 142) 当 期 の 復 興 特 別 当 期 の 国 外 所 得 金 額 法 人 税 = 復 興 特 別 控 除 限 度 額 法 人 税 の 額 当 期 の 全 世 界 所 得 金 額 4 欠 損 金 の80% 使 用 制 限 の 改 正 による 留 意 事 項 平 成 23 年 12 月 の 税 制 改 正 により 欠 損 金 の 80% 使 用 制 限 が 導 入 され, 多 額 の 欠 損 金 を 有 しているため 法 人 税 等 が 発 生 していなか った 法 人 であっても, 改 正 後 においては 課 税 所 得 の20% 相 当 につき 法 人 税 等 が 発 生 す る 場 合 がある このような 内 国 法 人 は, 欠 損 金 の80% 使 用 制 限 の 改 正 の 影 響 により, 改 正 後 においては 多 少 の 控 除 限 度 額 が 発 生 することになる 控 除 限 度 額 が 発 生 した 場 合 においても, 外 国 税 額 控 除 の 規 定 の 適 用 を 受 けるかどう かはその 内 国 法 人 の 意 思 に 任 されており, 強 制 適 用 ではない 仮 に 外 国 税 額 控 除 を 選 択 しなかった 場 合,その 内 国 法 人 が 支 払 っ た 外 国 法 人 税 は 損 金 の 額 に 算 入 されるが, その 支 払 った 外 国 法 人 税 の 一 部 につき 損 金 算 入 を 選 択 し, 一 部 について 外 国 税 額 控 除 を 選 択 することは 認 められていない( 法 法 41, 法 基 通 16-3-1) 欠 損 金 の80% 使 用 制 限 により 多 少 の 控 除 限 度 額 が 発 生 した 場 合 においても,その 全 額 が 控 除 できない 場 合 には, 外 国 税 額 控 除 を 選 択 せずに, 単 純 にその 全 額 を 損 金 の 額 に 算 入 したほうが 有 利 となる 可 能 性 がある なお, 内 国 法 人 が 支 払 った 外 国 法 人 税 に つき, 外 国 税 額 控 除 又 は 損 金 算 入 のいずれ かを 選 択 するかどうかについては,その 事 業 年 度 ごとに 選 択 を 行 うことが 可 能 とな る ただし, 損 金 算 入 を 選 択 した 事 業 年 度 に 繰 越 された 控 除 余 裕 額 及 び 控 除 限 度 超 過 額 は, 損 金 算 入 を 選 択 した 時 点 で 打 ち 切 ら れることとなる( 法 令 1442, 法 令 1452) 控 除 余 裕 額 及 び 控 除 限 度 超 過 額 は3 年 間 の 繰 越 しが 認 められているため, 外 国 税 額 控 除 を 適 用 すべきか 損 金 算 入 を 選 択 すべきか どうかについては, 今 後 発 生 する 法 人 税 の 額 等 を 考 慮 し, 十 分 な 検 討 が 必 要 となる [Profile] 朝 倉 歩 (あさくら あゆむ) 税 理 士 法 人 トーマツ 法 人 総 合 サービス マネジャー 税 理 士 日 本 の 税 理 士 で, 税 務 コンサルタントとして 約 10 年 間 実 務 に 携 わっている 主 として 連 結 納 税 や 国 際 税 務 に 関 連 する 税 務 サービスを 提 供 してい る 著 書 に 外 国 税 額 控 除 / 外 国 子 会 社 配 当 益 金 不 算 入 制 度 と 申 告 書 作 成 の 実 務 - 基 礎 の 習 得 から 申 告 書 の 完 全 作 成 まで ( 清 文 社 ) 寄 稿 記 事 に 統 括 業 務 を 行 う 事 業 持 株 会 社 に 係 る 平 成 22 年 度 改 正 について 国 税 速 報 がある 税 務 弘 報 2013.3 89