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てるえあかさか
5 years ago
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第 22 回 2017 年春季セミナー ( 日本会場編 ) 事例報告 1 ( 非居住者への費用支払に関わる税務事項 PE 課税等 ) 2017 年 5 月講演 : 華鐘コンサルタントグループ東京事務所所長高倉洋一資料原案作成 : 華鐘コンサルタントグループ常務副総経理顧中鈺 (HP:www.shcs.

1 第 22 回 2017 年春季セミナー ( 日本会場編 ) 事例報告 1 ( 非居住者への費用支払に関わる税務事項 PE 課税等 ) 2017 年 5 月講演 : 華鐘コンサルタントグループ東京事務所所長高倉洋一資料原案作成 : 華鐘コンサルタントグループ常務副総経理顧中鈺 (HP: セミナー講師紹介高倉洋一華鐘コンサルタントグループ東京事務所所長 ( 略歴 ) 京都広島育ち 1984 年大阪外国語大学中国語学科卒住友銀行入行 1989 年 5 月北京赴任以降香港瀋陽 2004 年自動車メーカーへ業務出向中国統括会社設立に従事統括会社 HR 部長 ( 上海 ) 2007 年華鐘コンサルティンク入社 ( 上海広州 ) 2014 年 11 月東京ホランティア中国語カイト資料原案作成 : 華鐘コンサルタントグループ常務副総経理顧中鈺高級会計師企業管理会計業務歴 26 年のヘテランコンサルタント株式会社華鐘コンサルティング東京事務所住所 : 東京都中央区日本橋兜町 9-5リオ SOHO 兜町 1007 号連絡先 :TEL: FAX: takakura@shcs.co.jp 2 1

2 本日のテーマ現地法人が関わる非居住者企業との様々な取引 1. 技術使用 2. 商標使用 3. 技術サービス指導 4. 借入利息の支払い 5. 配当送金 6. 親会社の費用分担 ( 例 : 共用管理システム ) 7. 設備輸入後のコンサルティング料の支払い 8. 出資権譲渡 etc. 関連会社間では移転価格リスクにも要注意 3 本日のテーマ ( 事例 1~3) 第三条二項 PE に適用 PE 企業所得税法国家税務総局 2009 年 19 号令 (1) 建築請負据付組立等 (2) 役務活動非 PE 第三条三項非 PE に適用国税発 [2009]3 号令配当金賃借料収入特許権使用料所得財産譲渡所得ほか事例 2 事例 1 事例 3 国税発 [2010]19 号課税所得査定役務収入査定利益率査定企業所得税 25% 租税条約適用の場合届出同意後免税租税条約不適用の場合税率 10% 適用租税条約適用の場合届出同意後低税率適用又は免税 4 2

中華共和国企業所得税法第 3 条居住者企業はその中国国内国外源泉の所得について企業所得税を納付しなければならない非居住者企業は中国国内に機構場所を設している場合その機構場所において取得した中国国内源泉の所得および中国国外で発生しその機構場所と実質的に関連する所得について企業所得税を納付しなければならない非居住者企業が中国国内に機構場所を設していない場合或いは機構

3 中華共和国企業所得税法第 3 条居住者企業はその中国国内国外源泉の所得について企業所得税を納付しなければならない非居住者企業は中国国内に機構場所を設している場合その機構場所において取得した中国国内源泉の所得および中国国外で発生しその機構場所と実質的に関連する所得について企業所得税を納付しなければならない非居住者企業が中国国内に機構場所を設していない場合或いは機構場所を設しているが取得した所得がその機構場所と実質的に関連しない場合その中国国内に源泉のある所得について企業所得税を納付しなければならない事例 1: 技術サービス技術指導概要日本本社と中国現地法人 : 技術サービス契約 32 百万円を締結本社より日本人 SV 2 名を同時期に派遣 ( 延べ滞在日数 200 日 ) SV 2 名の給与は本社が全額支給負担中国の税務局は以下の納税を要求源泉税外国籍 SV の個人所得税増値税等 Point 1: 中国現法が支払うこの費用は何か特許権使用料か? 国税函 [2009]507 号税収協定の特許権使用料条項執行における関連問題に関する通達四サービス契約においてサービス特許権使用費条項実施提供者がサービス提供過程で専門知識と技術を使用したがこれらの技術を譲渡又は許可しない場合この種のサービスは特許権使用費の範囲には入らない本契約に技術譲渡使用許可は含まず特許権使用料には当たらない 6 3

4 事例 1: 技術サービス技術指導 Point 2: 役務活動として恒久的施設 (PE) を構成するか否か国税発 [2015]75 号中国シンガポール租税条約の解釈通達第五条恒久的施設三 ( 役務提供の状況下の PE 判定基準 ) 一方の締結側企業がその社員又は雇用するその他の人員を締結相手側に派遣して役務を提供し何れかの 12 ヶ月内にこれらの人員が役務活動に従事して相手側での滞在が連続又は累計で 183 日を超える場合 PE を構成する ( 但し ) 同一時期内の同一グループの人員の業務は分けて計算しない例えばシンガポール企業が 10 名の従業員を派遣し某プロジェクトのために中国国内で 3 日間働かせた場合これらの従業員の中国での業務期間は 3 日であり各人ごとに 3 日として合計 30 日と計算しない本事例では 2 名の SV を同時期に派遣合計滞在日数は 100 日 (200 日 /2) と計算し 183 日を超えない従って PE を構成しないと判断される 7 事例 1: 技術サービス技術指導 Point 3: 個人所得税納税の要否 (1) 収入の源泉は中国か中国外か 2011 年国務院令第 600 号個人所得税法実施条例第五条以下の所得は支払い場所が中国国内であるか否かによらず全て中国国内を源泉とする所得とする ( 一 ) 就職雇用契約の履行等により中国国内で役務を提供して取得する所得 SV はサービス契約の履行により中国国内で役務を提供従って SV の給与は本社が支給負担していても中国を源泉とする所得とされる (2) 非課税扱いの有無同上第七条中国国内に住所を有せず一納税年度中に中国国内での居住が連続して或いは累計して 90 日を超えない個人には中国国内を源泉とする所得の国外の雇用主が支払い且つ当該雇用主の中国国内における機構や場所が負担するものではない部分について個人所得税の納付を免除する上記規定の 90 日租税条約締結国は 183 日本事例では中国源泉所得ながら中国での申告は不要 4 8

5 事例 1: 技術サービス技術指導 Point 4: 増値税等 ( 増値税および付加税費用 ) (1) 増値税 6% 技術サービス契約の売上高に課税 (2) 付加税費用中国の流通税 ( 増値税消費税 ) の支払実額に対し付加税費用を徴収地方で異なり 12%~13% 現地法人所在地が上海市内の場合: 都市維持建設税 7% 教育付加 3% 地方教育付加 2% 河道管理費 1% ( 計 13%) 税額計算 { 32 百万円 (100/106) 増値税 6% } ( ) = 2,047 千円相当 9 事例 1: 技術サービス技術指導まとめ : 1. 特許権使用料に対する源泉税申告は不要 2. PE を構成していない 3. 個人所得税の申告も不要 4. 増値税および付加税費用の納付は必要但し非居住者 ( 日本本社 ) に日中租税条約のPE 条項や非独立個人役務 ( 被雇用所得 ) 条項の待遇を享受しようとする場合源泉徴収義務者 ( 中国現地法人 ) は主管税務機関に規定の関連報告表資料を提出する必要あり ( 国家税務総局公告 2015 年第 60 号非居住者納税者の税収協定待遇享受管理弁法 ) 10 5

6 概要日本企業 A 社と中国企業 B 公司は設備売買契約を締結 (A 社の輸出 ) < 契約条件 > 数量は 10 台契約金額 50 億円設備据付試運転操作研修等の価格は設備代金と区分せず設備検収後に残金 30% 支払い設備輸出後 A 社は人員を派遣据付試運転操作研修を実施した据付開始から 2 年 1 ヶ月を要して検収完了 B 公司が残金を送金する時点で地元税務局より源泉税を納付するよう通知を受領した 11 Point 1: 税務局が知るきっかけと判断根拠国家税務総局 2009 年 19 号令非居住者の工事請負及び役務提供の税収管理暫定弁法非居住者が行う工事等に関して税務登記を義務化工事請負中国国内で請負う建築据付組立修繕装飾地質調査その他工事作業役務提供中国国内での加工修理組立交通輸送倉庫保管リースコンサルティンク仲介設計文化スホーツ技術サーヒス教育研修観光娯楽その他役務活動税務局は日本企業 A 社は中国国内で設備据付工事に従事したと判断その収入の源泉は中国にあるため源泉税納税を要求 12 6

7 Point 2: 恒久的施設 (PE) を構成するか否か国税発 [2015]75 号中国シンガポール租税条約の解釈通達第五条恒久的施設三 ( 工事請負の状況下の PE 判定基準 ) 締結国の一方の企業の締結の相手方における建築工事現場建築組立或いは据付工事或いはそれに関連する監督管理活動についてこの種の工事現場工事或いは活動の継続時間が 6 ヶ月以上である場合にのみ PE を構成する上述活動開始終了期日の確定は締結した契約に基づき契約実施 ( 一切の準備活動を含む ) の開始日から作業 ( 試運転作業を含む ) の全てが終了し使用に引き渡した日までと計算することができる上述の活動時間が 6 ヶ月超継続する場合 ( 年度を跨る場合は連続して計算 ) は当該企業が活動の所在国にて PE を構成する本事例では工事或いは活動の継続時間が 6 ヶ月超であるため PE を構成すると判断される 13 Point 2: 恒久的施設 (PE) を構成するか否か反論できないか特例の有無 ( 参考までの考察 1) 日中租税条約議定書 1( コンサルティング役務が PE を構成することに関して ) 機械設備の販売又は賃貸に関連するコンサルティング役務は 6 ヶ月を超えても恒久的施設を構成しない旨約定但し国税函 (1997)429 号中日税収協定及びその議定書の関連条文の解釈に関する通達設備貿易において外国側がプロジェクト全体の指揮権を有するか又は全面的技術責任を負う場合監督管理活動と見做さなければならず連続 6 ヶ月以上を超える場合は PE を構成する < 監督管理活動と見做す特徴は次の通り > プラント設備である土木設計から工事設計及び機器設備の据付調整試運転からテスト生産までプロジェクト全体を指揮し当該プロジェクト工事と機器設備の検収合格を保証する 14 7

8 Point 2: 恒久的施設 (PE) を構成するか否か反論できないか特例の有無 ( 参考までの考察 2) 国税発 [2015]75 号中国シンガポール租税条約の解釈通達工事を複数に分けて期間計算することに関して解釈中国における 1 工事用地又は同一工事で連続して 2 件以上の作業項目 < > を請け負う場合 1 つ目の作業開始から最後に完了した作業項目迄をその中国での工事の連続日数と計算し各作業項目別に計算しないビジネスの関係や地理的に同じ一つの全体プロジェクトの中のいくつかのプロジェクトを指す当該企業が請け負う ( 過去に請け負った ) 当該工事現場又はプロジェクトと無関係なものは含まない本事例では税務局は期間を分けて計算することは不可と判断理由 :10 台の設備は同一工場で稼働しておりビジネスの関係地理的にも同じ一つの全体プロジェクトの中の複数の据付工事であるため 15 Point 3:PE を構成すると判定された場合の企業所得税国税発 [2010]19 号非居住者企業所得税査定徴収管理弁法原則的な納税方法 1 帳簿を設け 2 合法有効な証憑に基づいて記帳計算 3その企業の実際の機能と負うリスクがバランスがとれているという原則に則って正確に課税所得額を計算し企業所得税を申告納付上記方法による納税が難しい場合税務機関は課税所得額を査定 (1) 収入総額からの査定収入を正確に計算できるが原価費用を正確に計算できない場合課税所得額 = 収入総額税務機関の査定した利益率 (2) 原価費用総額からの査定原価費用を正確に計算できるが収入を正確に計算できない場合課税所得額 = 原価費用総額 /(1- 税務機関の査定を経た利益率 ) 税務機関の査定した利益率 16 8

9 役務収入比率の査定非居住者企業が中国居住者企業と機械設備又は貨物の販売契約を締結し同時に設備の据付組立技術研修指導監督サーヒス等役務を提供しその契約に上記役務サーヒスの徴収金額が明示されない又は価格計算が不合理な場合主管税務機関は役務収入を査定するか売買契約総額の10% を下回らないことを原則に非居住者企業の役務収入を確定する利益率の査定工事作業請負設計コンサルティング役務利益率を15%~30% とする管理サービス利益率を30%~50% とするその他役務役務以外の経営活動利益率は15% を下回らないこと ( 次頁 : 某地方の国家税務局の指針 ) 17 ( 為参考 : 某地方の国家税務局の査定利益率 ) 利益率請負工事据付組立修繕建築調整試運転観測検査 15% 設計デザイン工事建築景観室内概念ホテル計画 15% コンサルティング設計コンサルティング広告コンサルティング 15% 広告コンサルティング 20% 企業管理コンサルティング 30% 管理サービス企業管理ホテル管理 (3 つ星及びそれ以下 ) 30% ホテル管理 (4 つ星以上 ) ゴルフヨットクラブ管理 40% 技術サービス顧問サービス指導研修 40% その他役務船舶検査設備据付調整試運転設備製品検査修理部品交換 15% 海運費 5% 18 9

10 Point 4: 個人所得税 (1)PE を構成すると認定されない場合派遣人員の 1 年度内の中国国内勤務が 183 日を超えない個人で給与全額が海外企業の支給の場合中国での納税申告不要 (2)PE を構成すると認定される場合 1 年度内の中国国内滞在が 183 日を超えない場合 : 中国滞在日数に基づき納税申告 1 年度内での中国国内滞在が 183 日を超えた場合 : 全額を中国にて納税申告 19 Point 5: 増値税等 ( 増値税および付加税費用 ) (1) 増値税 11% 財税号営業税を増値税に改める試行の全面的展開に関する通知設備据付サービスは建築サービスに該当 (2) 付加税費用中国の流通税 ( 増値税消費税 ) の支払実額に対し付加税費用を徴収地方で異なり 12%~13% 現地法人所在地が上海市内の場合 : 都市維持建設税 7% 教育付加 3% 地方教育付加 2% 河道管理費 1% ( 計 13%) 税額計算 :( 役務費は設備総額の 10% と査定 ) (1) 増値税 = 役務費 /(1+ 税率 ) 税率 (50 億円 %)/(1+11%) 11%=3,072 千元 (2) 付加税費用 3,072 千元 13%=399 千元中国企業 B 公司が源泉徴収 20 10

11 全ての税額の計算契約金額 :50 億円 0.062=310,000 千元査定役務金額 :310,000 千元 10%=31,000 千元査定利益率 :15% 査定利益 :31,000 千元 15%=4,650 千元人員の給与 :5 人 25 ヶ月月平均給与 50 万円 (31,000 元 ) 企業所得税 4,650 千元 25%=1,162.5 千元個人所得税 (31,000-4,800) 25%-1,005=5,545 元 (1 人毎月 ) 計 :5,545 5 人 25 ヶ月 =693,125 元増値税 11% 3,072 3,072 付加税 13% 所得税 25% 1,162.5 個人所得税 25% 試算値合計 3,471 5,326.6 ( 千元 ) 21 日本企業の日本での税務処理二重課税の排除の可否 (1) 企業所得税外国税額控除制度により中国での納税額の全額又は一部は控除可能 (2) 増値税損金処理中国企業は納税証憑を以って仕入増値税額控除に利用できる ( 増値税の負担につき日本企業と中国企業が協議するゆえん ) (3) 付加税費用損金処理 (4) 個人所得税社員は日本で所得税確定申告を行い外税控除を申請 22 11

12 まとめ :( 税務リスク回避のために ) PE に認定されるか否か税務通達の解釈権は税務機関にあり中国各地方の税務局の関心理解度は異なり契約締結時から対策が必要 ( 例 ) 1. PE 認定後の二重課税回避のため輸出契約中の設備代金と据付等役務提供金額は分ける本事例がPEに認定されるか否かに拘らず役務提供金額に対する増値税と付加税費用の納付は必要役務提供金額を分けていない場合税務局は10% を下回らない基準で確定通関時に全額に対し輸入段階増値税 17% が徴収されさらに役務提供金額 ( 上述 ) に対し増値税 11% も課税される 2. 可能であれば発生するかもしれない税金の負担者を契約中に約定 3. 役務発生期間人員派遣期間は可能な限り6ヶ月以内にコントロールし PE 認定リスクを回避 23 事例 3: 出資権譲渡概要 2008 年香港企業 A 社と日本企業 B 社が中国現地法人を設立 (A 社 200 千 US$ B 社 800 千 US$ 出資 ) 2016 年 A 社 B 社は出資権全て日本企業 C 社 (B 社関連会社 ) へ譲渡譲渡契約金額 : 各 250 千 US$ 1,000 千 US$ 現金払い譲渡時の中国現地法人純資産 :13,600 千元譲渡手続き完了後中国の税務局は契約届出と源泉税申告を要求 ( スキーム次頁 ) Point 1: 出資権譲渡における収益の有無国税函 [2009]698 号非居住者企業出資権譲渡所得の企業所得税管理強化に関する通達三出資権譲渡所得 = 出資権譲渡価格ー出資権原価価格本事例の出資権譲渡所得 : 1,250 千 US$ ー 1,000 千 US$ = 250 千 US$ 24 12

13 事例 3: 出資権譲渡スキーム 2008 年当初出資 2016 年出資権譲渡香港企業 A 社出資 200 千 US$ 日本企業 B 社 * 出資 800 千 US$ 譲渡額 250 千 US$ 譲渡額 1,000 千 US$ 日本企業 C 社 * 出資 1,250 千 US$ * 注 :B と C は関連会社中国現地法人資本金 :1,000 千 US$ 譲渡時の純資産 :13,600 千元 25 事例 3: 出資権譲渡 Point 2: 収益がある場合の非課税規定 (1) 香港企業 A 社本来は中国にて10% の源泉税を納税する必要あり国税函 [2007]403 号中国香港租税条約の解釈通達七 ( 二 ) 会社の出資権譲渡収益について( 中略) 即ち香港居住者が過去に内地の会社の25% 以上の出資権を保有し当該出資権の全部又は一部譲渡して収益を得た場合内地に課税権がある香港企業 A 社は香港での申告を選択することが可能 (2) 日本企業 B 社特殊性税務処理 ( 繰り延べ納税 ) は可能か主に以下の 2 条件を満たす必要あり財税 [2009]59 号企業再編業務の企業所得税処理の若干問題に関する通知五六 ( 二 ) 財税 [2014]109 号企業再編促進に関わる所得税処理問題に関する通知 a. 買収する出資権が被買収企業全出資権の50% を下回らない b. 買収企業の出資権購入時に発生する出資権支払金額はその取引支払総額の85% を下回らない日本企業 B 社は a. は満たすが b. は満たさない ( 本事例では現金を支払い ) 従って 10% の源泉税を納税する必要有り ((1, ) 10% = 20 千 US$) 13 26

14 事例 3: 出資権譲渡 Point 3: 注意すべき規定国税函 [2009]698 号 ( 前出 ) 七非居住者企業がその関連者に対し中国居住者企業の出資権を譲渡しその譲渡価格が独立取引原則に符合せず課税所得額を減少させている場合税務機関は合理的方法に照らして調整を行う権利を有する日本企業 B 社とC 社は関連会社中国現地法人の譲渡時点の純資産 ( 公正価値とされ一般には資産評価額 ) は13,600 千元 (2,000 千 US$ 1US$/6.8 元で換算 ) 出資比率 80% であるため相当する公正な譲渡価格は1,600 千 US$ となるこれは実際の譲渡価格 1,000 千 US$ を上回る日本企業 B 社が公正価格で申告する場合出資権譲渡所得は 1,600 千 US$ ー 800 千 US$ = 800 千 US$ となり 10% の源泉税を納税する税額 :800 千 US$ 10% = 80 千 US$ 27 移転価格に関する最新文書国家税務総局公告 [2017]6 号特別納税調査調整及び相互協議手続管理弁法に関する公告 (2017 年 5 月 1 日施行 ) 主な内容 : 1. 税務局は企業の関連関係申告同期資料利益水準モニタリング等に基づき移転価格行為を発見した場合企業に税務事項通知書を送達して税務リスクを指摘し企業自ら税額を調整して追納する 2. 企業の税額調整追納後も税務局は調整をすることが出来る 3. 税務局は以下のリスク特徴のある企業を重点的に注意し調査する (1) 関連取引の金額が大きいか類似取引が多い企業 (2) 長期的に赤字長期的に薄利急激に黒字化した企業 (3) 同業界の利益水準を下回っている企業 28 14

15 移転価格に関する最新文書 (4) 利益水準とその分担する機能リスクがマッチングしていない企業配分された収益と分担するコストがマッチングしていない企業 (5) 低税率国地域の関連会社と取引がある企業 (6) 規定に基づく関連関係申告をしていない又は同期資料を準備していない企業 (7) その関連会社から受けた債権権益性投資の比率が規定基準を超える企業 (8) 実効税率が 12.5% を下回る国に設立された企業のうち合理的経営ニーズによらず利益を配当しないか少なく配当している企業 (9) その他の合理的商業目的を伴わないタックスプランニングやアレンジメントを実施する企業 29 移転価格に関する最新文書 4. 明確化された要求手順 (1) 税務機関と企業の双方が準備する資料一式現場調査方法 (2) 比較性分析移転価格算定方法 (3) 独立取引原則業務モデルの違い企業が海外関連会社のために従事する単一生産業務 ( 来料加工進料加工等 ) 代理販売契約による研究開発業務は原則として合理的利益水準を維持すること隠匿取引相殺取引の調整方法等 (4) 無形資産と関連者間役務取引に対する要求 (5) 調整手順行政再審追納税額と利息登記変更等の問題以上 30 15

16 事例報告 1 ( 非居住者への費用支払に関わる税務事項 PE 課税等 ) ご清聴ありがとうございました! 16

デロイト・トゥシュ・トーマツ北京事務所

デロイト・トゥシュ・トーマツ北京事務所企業組織再編に関わる税務政策一企業再編を促進する新たな規定中国企業所得税法により企業再編を行う会社は資産又は持分の譲渡による損益に対して取引発生時の公正価値に基づいて認識しなければならないとされている ( 一般性税務処理 ) 一方で特殊税務処理を適用することで再編時点にて課税所得または損失を認識せず損益を繰り延べることが可能である特殊税務処理を適用するためには中国国内における持分又は資産の買収