平成 24 年 3 月改正 れないときは 連帯納付義務者に対し その相続税が完納されていない旨その他の事項を通知することとされています ( 旧相法 346) 3 税務署長は 相続税を連帯納付義務者から徴収しようとするときは その連帯納付義務者に対し 納付すべき金額 納付場所その他必要な事項を記載した

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1 相続税法の改正 目 次 一相続税の連帯納付義務の見直し 417 二延納及び物納の申請手続等の見直し 420 はじめに平成 24 年度税制改正においては 新成長戦略の実現並びに税制の公平性の確保及び課税の適正化の観点から要請される特に喫緊の課題に対応するため 認定低炭素住宅の新築等に係る住宅借入金等を有する場合の所得税額の特別控除制度の創設 環境関連投資促進税制の太陽光発電設備及び風力発電設備に係る即時償却制度の創設 中小企業投資促進税制の拡充 直系尊属から住宅取得等資金の贈与を受けた場合の贈与税の非課税措置の拡充 延長 自動車重量税に係る税率の見直し 地球温暖化対策のための課税の特例の創設等について所要の改正が行われました 本稿では これらの税制改正に盛り込まれた改正事項のうち 相続税法の改正の概要について解説します これらの改正事項が盛り込まれた 租税特別措置法等の一部を改正する法律 は 去る 3 月 30 日に可決 成立し 同月 31 日に平成 24 年法律第 16 号として公布されています また 次の関係政省令も同日 それぞれ公布 制定されています 相続税法施行令の一部を改正する政令 ( 平成 24 年政令第 102 号 ) 相続税法施行規則の一部を改正する省令 ( 平成 24 年財務省令第 26 号 ) 一 相続税の連帯納付義務の見直し 1 改正前の制度の概要 ⑴ 相続税の連帯納付義務同一の被相続人から相続又は遺贈 ( 相続時精算課税制度に係る贈与を含みます 以下同じです ) により財産を取得した全ての者は その相続又は遺贈により取得した財産に係る相続税について その相続又は遺贈により受けた利益の価額に相当する金額を限度として 互いに連帯納付の責めに任ずることとされています ( 旧相法 341) ⑵ 連帯納付義務に関する手続連帯納付義務に関しては 連帯納付の責めに任ずる者 ( 納税義務者本人を除きます 以下 連 帯納付義務者 といいます ) に対する 不意討ち となることを防止するため 次のような手続が定められています 1 税務署長は 納税義務者について納付すべき相続税額のうちに延納又は物納の許可の申請に係る相続税額があるときは 連帯納付義務者に対し その相続税額に相当する相続税について相続税の連帯納付義務に係る規定の適用がある旨を通知することとされています ( 旧相法 345) 2 税務署長 ( 徴収の引継ぎを受けた国税局長を含みます 以下同じです ) は 納税義務者の相続税につきその納税義務者に対し督促をした場合においてその相続税が督促状を発した日から 1 ヶ月を経過する日までに完納さ 417

2 平成 24 年 3 月改正 れないときは 連帯納付義務者に対し その相続税が完納されていない旨その他の事項を通知することとされています ( 旧相法 346) 3 税務署長は 相続税を連帯納付義務者から徴収しようとするときは その連帯納付義務者に対し 納付すべき金額 納付場所その他必要な事項を記載した納付通知書を送付しなければならないこととされています ( 旧相法 347) 4 税務署長は 3の規定による通知を発した日の翌日から 2 ヶ月を経過する日までにその通知に係る相続税が完納されない場合には その通知を受けた連帯納付義務者に対し 国税通則法第 37 条 ( 督促 ) の規定による督促をしなければならないこととされています ( 旧相法 348) 5 税務署長は 連帯納付義務者に国税通則法第 38 条第 1 項各号 ( 繰上請求 ) のいずれかに該当する事実があり かつ 相続税の徴収に支障があると認められる場合には その連帯納付義務者に対し 同法第 37 条の規定による督促をしなければならないこととされています ( 旧相法 349) 2 改正の背景相続税の連帯納付義務については 平成 23 年度税制改正において 連帯納付義務者が連帯納付義務を履行する場合に納付する延滞税を利子税に代える措置を講じたところですが 平成 23 年度税制改正大綱の検討事項では 相続税の連帯納付義務については 共同相続人による納税義務の履行の実態や租税の徴収確保の観点を踏まえ そのあり方について幅広く検討を行います とされており 引き続き制度のあり方について検討を行うこととされていました 平成 24 年度税制改正においては 相続開始から長期間経過後に連帯納付義務を追及される事案も生じているという実態が確認され また 長期間経過後に連帯納付義務を追及することを強要する制度は 連帯納付義務者を長期間不 安定な状況に陥らせ 不意討ち になるとの批判があること 担保を提供の上で延納しているのに 担保価値の下落リスクを税務当局ではなく担保を提供した者以外の納税者が負うこととなっていること 他方 同一の相続に起因する遺産の総額を基礎として計算される相続税について 他の共同相続人に対し連帯納付義務を全く追及しない場合には 租税債権が満足されず 財政負担 ( ひいては共同相続人以外の他の納税者の負担 ) となること といった論点を踏まえ 相続税の連帯納付義務について 連帯納付義務者にとって過酷となるケースの発生を防止しつつ 一般納税者との公平を確保する観点から 申告期限から 5 年を経過した場合又は担保を提供して延納若しくは納税猶予の適用を受けた場合には 連帯納付義務を解除することとし 以下のとおり所要の見直しを行うこととされました 3 改正の内容 ⑴ 連帯納付義務の見直し相続税の連帯納付義務について 次の相続税については連帯納付義務を負わないこととされました 1 申告期限から 5 年を経過した場合納税義務者の納付すべき相続税額に係る相続税について 申告期限から 5 年を経過する日までに税務署長がその相続税に係る連帯納付義務者に対し上記 1⑵3の連帯納付義務の履行を求める納付通知書を発していない場合におけるその連帯納付義務者については その納付すべき相続税額に係る相続税の連帯納付義務を負わないこととなります ( 相法 341 一 ) ( 備考 1 ) 上記の 申告期限 とは 次の期限又は日をいいます 相続税法第 27 条第 1 項の規定による申告書の提出期限 418

3 相続税法の改正 その相続税が期限後申告書又は修正申告書を提出したことにより納付すべき相続税額である場合には その期限後申告書又は修正申告書の提出があった日 その相続税が更正又は決定に係る相続税額である場合には 税務署長がその更正又は決定に係る更正通知書又は決定通知書を発した日 その相続税が賦課決定に係る相続税額である場合には 税務署長がその賦課決定に係る賦課決定通知書を発した日 ( 備考 2 ) 上記の 5 年 は 国税の徴収権の消滅時効 ( 国税通則法第 72 条 ) が 5 年とされていることを参考にしたものです なお 連帯納付義務が解除されるか否かは本来の納税義務者の相続税単位で かつ 連帯納税義務者単位で判断することから 例えば ある納税義務者の相続税について 当初申告分の相続税額については申告期限から 5 年を経過したため連帯納付義務を負わない場合であっても 修正申告分の相続税額については連帯納付義務を負うといった場合もあります 2 延納の許可を受けた場合納税義務者が相続税法第 38 条第 1 項の規定による延納の許可 ( 物納申請の全部又は一部の却下に係る延納の許可及び物納の撤回に係る延納の許可を含みます ) を受けた場合におけるその納税義務者に係る連帯納付義務者については その延納の許可を受けた相続税額に係る相続税の連帯納付義務を負わないこととなります ( 相法 341 二 ) したがって 将来 本来の納税義務者が分納税額を滞納した場合であっても その分納税額については連帯納付義務を負うことはありません なお 延納が許可された税額とそれ以外の税額がある場合には 連帯納付義務を負わな いこととされるのは延納許可額についてであり 延納が許可された相続税額以外の相続税額 例えば 申告期限までに納付することとされている相続税額や延納申請又は物納申請が却下された相続税額などは 引き続き連帯納付義務の対象となります ただし この場合であっても 上記 1のとおり 申告期限から 5 年を経過する日までにその相続税について連帯納付義務の履行を求める納付通知書が送付されなかった場合には 連帯納付義務を負うことはありません 3 納税猶予の適用を受けた場合納税義務者が相続税について 次の納税猶予の適用を受けた場合におけるその納税義務者に係る連帯納付義務者については その納税が猶予された相続税額に係る相続税の連帯納付義務を負わないこととなります ( 相法 34 1 三 相令 10の 2 ) イ農地等についての相続税の納税猶予等 ( 措法 70の 6 ) ロ山林についての相続税の納税猶予 ( 措法 70の6の4) ハ非上場株式等についての相続税の納税猶予 ( 措法 70の 7 の 2 ) ニ非上場株式等の贈与者が死亡した場合の相続税の納税猶予 ( 措法 70の 7 の 4 ) したがって 納税猶予の期限の確定事由や繰上げ事由に該当したことにより納税猶予の期限が確定した場合 猶予税額及び利子税を納付することになりますが 納税猶予を適用していた納税義務者がこれらの税を滞納しても その猶予税額及び利子税については 上記 2の場合と同様 連帯納付義務の対象となりません なお 連帯納付義務を負わないこととされる相続税の範囲は 上記 1 及び2の場合と同様 相続税額ごとに判断するため 納税が猶予された相続税額については連帯納付義務を負わないこととなる場合であっても それ以外の相続税額については連帯納付義務を負う 419

4 平成 24 年 3 月改正 場合もあります ⑵ その他従来 納税義務者が延納又は物納の許可を申請する場合には 申請が却下された場合や許可されても延納不履行となった場合など将来的に連帯納付義務の履行を求められる可能性があることから 不意討ち防止のため 税務署長は 延納又は物納の許可の申請がされた場合には 連帯納付義務者に対し 連帯納付義務がある旨の通知を発することとされていました 今般 上記 ⑴2の改正に伴い延納が許可された場合にはその許可された延納税額については連帯納付義務を負わなくなること また 仮に申請が却下された場合であっても延納又は物納の手続に係る税務署長の審査期間 ( 延納の場合 : 最長 6 ヶ月 物納の場合 : 最長 9 ヶ月 ) を考慮すると 上記 ⑴1の改正により相続後長期間経過してから連帯納付義務を追及されるといった 不意討ち となる懸念が低下したことから 延納又は物納の許可の申請があった場合に送付することとされていた連帯納付義務がある旨の通知は 廃止することとされました ( 旧相法 34 5 ) なお 今般の改正は相続税の連帯納付義務 ( 相法 341) についての見直しであり 連帯納付義務者の相続人に係る連帯納付義務 ( 相法 342) 相続財産を贈与等により取得した者に係る連帯納付義務 ( 相法 343) 贈与税の連帯納付義務( 相法 344) については 上記 2 のような問題点が指摘されているという事情にはないことから 従来の制度が維持されています 4 適用関係上記 3 の改正は 平成 24 年 4 月 1 日以後に相続税の申告期限 ( 上記 3⑴( 備考 1 ) の申告期限をいい 延納若しくは物納の許可の申請の却下若しくは取下げ又は延納若しくは物納の許可の取消しがあった場合には その却下に係る書面が発せられた日若しくは取下げがあった日又は取消しに係る書面が発せられた日となります ) 又は分納税額の納期限が到来する相続税について適用されます ( 改正法附則 571) なお 平成 24 年 3 月 31 日以前にこれらの期限が到来した相続税で同年 4 月 1 日において未納となっているもの ( 滞納となっているもの 延納又は納税猶予等の適用を受けているものをいいます ) についても 上記の改正後の規定を準用することとされています ( 改正法附則 572) したがって 平成 24 年 3 月 31 日以前に申告した相続税であっても同年 4 月 1 日において未納となっているものについては 改正後の規定を適用するとしたならば連帯納付義務を負わないこととなる相続税は 同日以後は連帯納付義務を負わないこととなります 二 延納及び物納の申請手続等の見直し 1 改正前の制度の概要資産に対する課税である相続税及び贈与税については 金銭で一時に納付することが困難な場合のために延納制度が また 相続税については 延納によっても金銭で納付することが困難な場合のために物納制度が設けられています その延納及び物納の許可の申請に際し納税者が行う手続や税務署長の審査の手続については 平成 18 年度税制改正において それまで 主として物納制度に おいて指摘されていた 申請から許可まで長期間を要する 許可基準が明確でないといった問題に対処するため 申請から許可 却下までの標準的な処理期間や物納不適格財産の内容を法令上明記することと等を内容とする制度の見直しが行われました その中で 定められた処理期間内に手続を行わない場合には 納税者にあっては申請を取り下げたものとみなし 税務署長にあっては延納又は物納の許可をしたものとみなす等の規定が整備されました 420

5 相続税法の改正 ⑴ 延納の場合手続の流れは概ね以下のとおりです 1 延納の許可の申請をしようとする者 ( 以下 ⑴において 申請者 といいます ) は相続税の納期限までに 又は納付すべき日に延納の申請書に担保提供関係書類を添付して申請します ( 相法 391) 2 税務署長は 上記 1の期限の翌日から 3 ヶ月以内 ( 以下 ⑴において 審査期間 といいます ) に 調査の上 申請の許可又は却下の処分を行います また 税務署長は 延納許可をする場合 申請者に対し担保の変更を求めることができます ( 相法 392) 3 申請者は 上記 1の期限までに担保提供関係書類を提出できないときは 3 ヶ月以内の期限を記載して担保提供関係書類提出期限延長届出書を提出することができます ( 相法 39 67) 4 申請者は 上記 3の担保提供関係書類提出期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は上記 1の期限の翌日から 6 ヶ月を超えることはできません ( 相法 398) 5 上記 3 又は4の担保提供関係書類提出期限延長届出書が提出された場合には 上記 2の税務署長の審査期間の始期は 延長された担保提供関係書類の提出期限の翌日となります ( 相法 399) 6 税務署長は 申請書の記載に不備がある場合又は担保提供関係書類の記載に不備がある場合若しくはその提出がない場合には その訂正又は提出を求めることができます ( 相法 3910) 7 上記 6の訂正又は提出を求められた申請者は その訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から20 日以内に訂正又は提出をしなければなりません ( 相法 3912) 8 上記 7の期限までに訂正又は提出をできない申請者は 3 ヶ月以内の期限を記載して担保提供関係書類補完期限延長届出書を提出す ることができます ( 相法 ) 9 申請者は 上記 8の担保提供関係書類補完期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から 6 ヶ月を超えることはできません ( 相法 3915) 10 上記 6の訂正若しくは提出を求められた場合又は8 若しくは9の担保提供関係書類補完期限延長届出書が提出された場合には 上記 2の税務署長の審査期間は 3 ヶ月に6の訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から7の期限又は8 若しくは9で延長した期限までの期間を加算した期間となります ( 相法 3916) 11 上記 2により税務署長から担保の変更を求める通知を受けた申請者は その通知を受けた日の翌日から20 日以内に変更後の担保に係る担保提供関係書類を提出しなければなりません ( 相法 395) 12 上記 2の担保の変更を求めた場合には 税務署長の審査期間の始期は 上記 11の期限の翌日となります ( 相法 3917) 13 上記 11の期限までに担保の変更に係る書類を提出できない申請者は 3 ヶ月以内の期限を記載して変更担保提供関係書類提出期限延長届出書を提出することができます ( 相法 ) 14 申請者は 上記 13の変更担保提供関係書類提出期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は担保の変更を求める通知を受けた日の翌日から 6 ヶ月を超えることはできません ( 相法 3920) 15 上記 13 又は14の変更担保提供関係書類提出期限延長届出書の提出があった場合には 税務署長の審査期間の始期は 変更に係る担保提供関係書類の提出期限の翌日となります ( 相法 39) 16 審査期間が 3 ヶ月を超える場合には 税務 421

6 平成 24 年 3 月改正 署長は審査期間を 6 ヶ月とすることができます その場合には 税務署長はその旨を申請者に通知しなければなりません ( 旧相法 39 ) なお 上記の各審査期間内に税務署長が申請の許可又は却下を行わないときは 延納の許可があったものとみなすこととされています ( 旧相法 39) また 贈与税の延納申請についても 上記に準じて取り扱われます ( 旧相法 39) ⑵ 物納の場合基本的な流れは延納の場合と同様ですが 詳細は以下のとおりです 1 物納の許可の申請をしようとする者 ( 以下 ⑵において 申請者 といいます ) は相続税の納期限までに 又は納付すべき日に物納の申請書に物納手続関係書類を添付して申請します ( 相法 421) 2 税務署長は 上記 1の期限の翌日から 3 ヶ月以内 ( 以下 ⑵において 審査期間 といいます ) に 調査の上 申請の許可又は却下の処分を行います ( 相法 422) 3 申請者は 上記 1の期限までに物納手続関係書類を提出できないときは 3 ヶ月以内の期限を記載して物納手続関係書類提出期限延長届出書を提出することができます ( 相法 42 45) 4 申請者は 上記 3の物納手続関係書類提出期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は上記 1の期限の翌日から 1 年を超えることはできません ( 相法 426) 5 上記 3 又は4の物納手続関係書類提出期限延長届出書が提出された場合には 上記 2の税務署長の審査期間の始期は 延長された物納手続関係書類の提出期限の翌日となります ( 相法 427) 6 税務署長は 申請書の記載に不備がある場合又は物納手続関係書類の記載に不備がある 場合若しくはその提出がない場合は その訂正又は提出を求めることができます ( 相法 428) 7 上記 6の訂正又は提出を求められた申請者は その訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から20 日以内に訂正又は提出をしなければなりません ( 相法 4210) 8 上記 7の期限までに訂正又は提出ができない申請者は 3 ヶ月以内の期限を記載して物納手続関係書類補完期限延長届出書を提出することができます ( 相法 ) 9 申請者は 上記 8の物納手続関係書類補完期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から 1 年を超えることはできません ( 相法 4213) 10 上記 6の訂正若しくは提出を求められた場合又は8 若しくは9の物納手続関係書類補完期限延長届出書が提出された場合には 上記 2の税務署長の審査期間は 3 ヶ月に6の訂正又は提出を求める通知を受けた日の翌日から7の期限又は8 若しくは9で延長した期限までの期間を加算した期間となります ( 相法 4214) 11 税務署長は 物納の許可をする場合 申請者に対し 1 年以内の期限を定めて廃棄物の撤去等の必要な措置をとることを命じることができます ( 旧相法 4219) 12 上記 11の措置を命じられた申請者は 定められた期限までに必要な措置を講じなければなりません ( 旧相法 42) 13 定められた期限までに上記 11の措置をとることができない申請者は 3 ヶ月以内の期限を記載して収納関係措置期限延長届出書を提出することができます ( 旧相法 42) 14 申請者は 上記 13の収納関係措置期限延長届出書を再度提出することにより 期限を再延長することができます ただし その期限は措置を命じる通知を受けた日の翌日から 1 年を超えることはできません ( 旧相法 42) 422

7 相続税法の改正 15 上記 11の措置を命じられた場合又は13 若しくは14の収納関係措置期限延長届出書の提出があった場合には 税務署長の審査期間は 3 ヶ月に11の通知を受けた日の翌日から11の期限又は13 若しくは14で延長した期限までの期間を加算した期間となります ( 旧相法 42) 16 税務署長は 物納の申請の許可に際し 条件を付することができます ( 旧相法 42) 17 審査期間が 3 ヶ月を超える場合には 税務署長は審査期間を 6 ヶ月又は 9 ヶ月とすることができます その場合には 税務署長はその旨を申請者に通知しなければなりません ( 旧相法 ) なお 上記の各審査期間内に税務署長が申請の許可又は却下を行わないときは 物納の許可があったものとみなすこととされています ( 旧相法 42) 2 改正の背景災害等が発生したことにより各種の税務手続を行うことができない納税者に対しては 国税通則法第 11 条 ( 災害等による期限の延長 ) の規定により申告等の手続の期限を災害等がやんだ日から 2 ヶ月の範囲内で延長することができる措置が講じられています 相続税法の延納の許可の申請に関する手続 ( 具体的には 上記 1⑴1 4 本文 7 9 本文 本文などの手続となります ) についてもこの規定の適用があります ( 物納についても同様です ) ただし この規定を適用した場合であっても次の問題がありました 上記 1⑴の手続に関して 延長届出書を提出する場合に最大限延長可能な期限を 6 ヶ月 ( 物納の場合は 1 年 ) と定めている規定 ( 具体的には 上記 1⑴4914 及び⑵4914) については 国税通則法第 11 条の規定の適用はあるものの 一方で 延長可能な期間は 6 ヶ月 ( 物納の場合は 1 年 ) を超えることができないと規定されていること 税務署長が行う調査に要する期間 ( 審査期間 ) については 災害等の発生により税務署長が調査や手続を行うことができないにもかかわらず 国税通則法第 11 条の規定の適用がないため 延納又は物納の許可の申請をしようとする者 ( 以下 申請者 といいます ) が災害等により所在不明の場合など 申請書の訂正や関係書類の提出を求める通知を発することができず みなし許可の規定が適用される場合があること上記のように 災害等に起因するやむを得ない場合にまでみなし取下げやみなし許可などの規定を一律に適用することは 必ずしも標準的な処理期間を定めた趣旨に適うものではないことから 適切な手続 審査のもと 適切な処理が可能となるよう規定を整備することとされました また 災害等が発生した場合以外にも 災害が発生した場合と同様 やむを得ない事由により申請者において延納又は物納の申請手続をとることができないことによりみなし取下げ又は却下の規定が適用される場合や税務署長において許可のための調査や手続を行うことができないことによりみなし許可の規定が適用される場合があるため 同様の措置が講じられました なお 東日本大震災の被災者に対しては 上記と同様の趣旨から緊急対応として東日本大震災の被災者等に係る国税関係法律の臨時特例に関する法律 ( 以下 震災特例法 といいます ) において必要な措置が講じられました 今般の相続税法の改正は この措置を災害以外の場合も含めて恒常的な措置とするものです ( 備考 ) 震災特例法における措置については 東日本大震災の被災者等に係る臨時特例法関係 ( 平成 23 年 12 月改正 ) の 相続税 贈与税関係の改正 の 三延納の許可の申請等に係る期限等の特例の創設 の項を参照ください また 今般の相続税法の改正は 原則として平成 24 年 4 月 1 日以後の相続若しくは遺贈又は贈与に係る相続税又は贈与税について適用されるため 東日本大震災の被災者に対しては引き続き震災特例法の規定が適用されます 423

8 平成 24 年 3 月改正 3 改正の内容 ⑴ 申請者の準備期間の延長申請者の書類の訂正や提出に要する期間 ( 以下 準備期間 といいます ) が災害等により延長される場合は 次の1 又は2の場合に大別され それぞれ次のとおり手続の期限が延長されます 1 国税通則法第 11 条の規定の適用がある場合国税通則法第 11 条 ( 災害等による期限の延長 ) の規定の適用がある場合には 上記 2 のとおり 災害等により手続を行うことができない期間 ( 以下 災害等延長期間 といいます ) の分だけ手続の期限を延長する措置が講じられました ( 相法 39 一 42 一 ) すなわち 上記 1⑴4914 及び⑵4914にある訂正又は提出等の再延長の届出書を提出する場合に 訂正又は提出等について最大限延長が可能な期間である 6 ヶ月 ( 延納の場合 ) 又は 1 年 ( 物納の場合 ) について 国 税通則法第 11 条 ( 災害等による期限の延長 ) に規定する災害その他やむを得ない理由が生じた日から同条の規定により延長された期限までの期間を加算した期間 とすることとされました この場合の国税通則法第 11 条の規定により延長された期間とは 国税通則法施行令第 3 条第 1 項の規定による国税庁長官告示により申告 納付等の期限延長がされた期間 ( いわゆる 地域指定 による延長期間 ) 又は同条第 2 項の規定により申請者から提出された 災害等による申告 納付等の期限延長申請書 に基づき通知された指定期日までの期間 ( いわゆる 個別指定 による延長期間 ) をいいます この改正により 国税通則法第 11 条の規定がそのまま適用になる期限と併せて延納又は物納の申請手続全体として国税通則法第 11 条の規定の趣旨に沿った扱いが可能となります ( 参考 ) 国税通則法 ( 昭和 37 年法律第 66 号 ) 424

9 相続税法の改正 ( 災害等による期限の延長 ) 第 11 条国税庁長官 国税不服審判所長 国税局長 税務署長又は税関長は 災害その他やむを得ない理由により 国税に関する法律に基づく申告 申請 請求 届出その他書類の提出 納付又は徴収に関する期限までにこれらの行為をすることができないと認めるときは 政令で定めるところにより その理由のやんだ日から 2 月以内に限り 当該期限を延長することができる 国税通則法施行令 ( 昭和 37 年政令第 135 号 ) ( 災害等による期限の延長 ) 第 3 条国税庁長官は 都道府県の全部又は一部にわたり災害その他やむを得ない理由により 法第 11 条 ( 災害等による期限の延長 ) に規定する期限までに同条に規定する行為をすることができないと認める場合には 地域及び期日を指定して当該期限を延長するものとする 2 国税庁長官 国税不服審判所長 国税局長 税務署長又は税関長は 災害その他やむを得ない理由により 法第 11 条に規定する期限までに同条に規定する行為をすることができないと認める場合には 前項の規定の適用がある場合を除き 当該行為をすべき者の申請により 期日を指定して当該期限を延長するものとする 3 前項の申請は 法第 11 条に規定する理由がやんだ後相当の期間内に その理由を記載した書面でしなければならない 国税通則法基本通達第 11 条関係災害等による期限の延長 ( 災害その他やむを得ない理由 ) 1 この条の 災害その他やむを得ない理由 とは 国税に関する法令に基づく申告 申請 請求 届出 その他書類の提出 納付または徴収に関する行為 ( 以下この条関係において 申告等 という ) の不能に直接因果関係を有するおおむね次に掲げる事実をいい これらの事実に基因して資金不足を生 じたため 納付ができない場合は含まない ⑴ 地震 暴風 豪雨 豪雪 津波 落雷 地すべりその他の自然現象の異変による災害 ⑵ 火災 火薬類の爆発 ガス爆発 交通と絶その他の人為による異常な災害 ⑶ 申告等をする者の重傷病その他の自己の責めに帰さないやむを得ない事実 2 その他やむを得ない事由が生じた場合災害等が発生した場合には上記 1のとおりですが それ以外の場合であっても申請者又は税務署長において延納又は物納の許可の申請の手続を進めることが困難な場合や従来の規定をそのまま適用すると不合理な結果となる場合があります そのような場合にも 上記 1と同様 準備期間の延長の措置を講じることとされました 具体的には 次のイ又はロの事由が生じた場合には それぞれ担保提供関係書類の提出期限その他の手続に関する期限については 当該事由により手続を行うことができない期間について期限を延長することとされました ( 相法 39 二 42 二 ) イ延納又は物納の許可の申請に係る手続を行う者が死亡した場合手続を行う者が死亡した場合には 申請者の相続人が申請者の地位を引き継ぐこととなりますが 納税者 ( 申請者 ) サイドにおいて相続人の確定に時間を要する場合 税務署サイドにおいて処分の相手方の特定に時間を要する場合が考えられ そのような状況の下で延納又は物納の申請に係るみなし取下げの規定やみなし許可などの規定が適用されることは適当ではないと考えられることから 次のいずれか長い期間については 上記 1と同様 手続に関する期限を延長することとされました ( 相令 16の 2 1 一 3 一 19の 4 1 一 3 一 ) 手続を行う者が死亡した日の翌日から同日以後 10ヶ月を経過する日までの期間 425

10 平成 24 年 3 月改正 手続を行う者が死亡した日の翌日からその者の相続財産について民法第 952 条第 2 項 ( 相続財産の管理人の選任 ) の規定による公告があった日までの期間 ( 注 ) 申請に係る手続を行う者 には 相続税法第 39 条第 1 項の規定による延納の許可の申請を行った者及び同法第 42 条第 1 項の規定による物納の許可の申請を行った者のほか その申請を行った者が死亡したことにより国税通則法の規定によりその地位を承継した者を含みますが 税理士等の代理人は含まれません ( 参考 ) 民法 ( 明治 29 年法律第 89 号 ) ( 相続財産法人の成立 ) 第 951 条相続人のあることが明らかでないときは 相続財産は 法人とする ( 相続財産の管理人の選任 ) 第 952 条前条の場合には 家庭裁判所は 利害関係人又は検察官の請求によって 相続財産の管理人を選任しなければならない 2 前項の規定により相続財産の管理人を選任したときは 家庭裁判所は 遅滞なくこれを公告しなければならない ロ延納又は物納の許可の申請に対する処分に係る不服申立て又は訴えの提起があった場合延納又は物納の許可の申請に対し 税務署長が担保提供関係書類の訂正又は提出の補完を命ずる通知や申請の却下などの行政処分を行った場合には 申請者はその処分について争うことができます 争った結果 申請者の主張が認められた場合には 国税不服審判所の裁決又は裁判所の判決があった時点では既に税務署長の審査期間が経過していることが考えられます この場合 みなし許可の規定が適用になるため税務署長は物納の許可に際して条件を付すことができなくなるなどの不都合が生じることが想定されます 逆に 申請者の主張が認められなかった 場合には みなし取下げとなるため 担保の変更や担保提供関係書類の訂正又は提出といった補完によって申請手続を継続するという対応ができなくなります このような不都合を回避するため 税務署長による処分があった日の翌日から不服申立て又は訴えについての決定若しくは裁決又は判決が確定する日までの期間について期限が延長されます ( 相令 16の 2 1 二 3 二 19の 4 1 二 3 二 ) ( 注 ) 一定期間内に申請者が対応をとらない場合には申請を取り下げたものとみなすこととされている処分 例 : 補完を命ずる通知の場合 通知を受けた日の翌日から起算して20 日以内 については 取り下げたものとみなされた日後は不服申立てが可能な期間 処分通知を受けた日の翌日から起算して 2 ヶ月以内 内であっても法的効果を争うことができないものと解されていることから 取り下げたものとみなされた日後は 上記の期間延長の適用はありません ( 参考 ) 不服申立て又は訴えについての決定若しくは裁決又は判決が確定する日 とは 次の日をいいます イ異議申立ての決定が確定する日 ( 国税通則法 772) イ処分を取り消す決定である場合税務署長が異議決定をした日ロ処分を取り消さない決定である場合納税者が異議決定書謄本の送達を受けた日の翌日から起算して 1 ヶ月を経過した日ロ審査請求の裁決が確定する日 ( 行政事件訴訟法 141) イ処分を取り消す裁決である場合税務署長が裁決があったことを知った日ロ処分を取り消さない裁決である場合審査請求人が裁決があったことを知った日の翌日から起算して 6 ヶ月を経 426

11 相続税法の改正 ハ 過した日 判決が確定する日 判決書の送達を受けた日から 2 週間を経過した日 ( 民事訴訟法 ) ( 備考 1 ) 2イ及びロの延長の対象となる手続は 上記 1 ⑴⑵の手続のうち 次のとおりです 結果的に 国税通則法第 11 条の規定の適用がある場合と同様 申請者が行う全ての手続が延長の対象となります 延納の場合 ( 相令 16の 2 2) 上記 1⑴ の手続 物納の場合 ( 相令 19の 4 2) 上記 1⑵ の手続 ( 備考 2 ) 物納及び延納に関する以下の手続についても上記の改正に併せて同様の改正が行われています 1 物納申請の却下に係る延納申請 ( 相法 44 相令 25の 2 ) 2 物納申請の却下に係る物納再申請 ( 相法 45 相令 25の 3 ) 3 物納の撤回に係る延納申請 ( 相法 47 相令 25の 5 ) 4 特定物納の申請 ( 相法 48の 2 相令 25の 7 ) ⑵ 税務署長の審査期間の延長災害その他のやむを得ない事由が生じた場合には 上記 ⑴のとおり国税通則法の規定及び相続税法の規定により申請者の準備期間が延長されますが 税務署長が審査を行っている間に災害が発生することも想定されます その場合 税務署長の審査期間も申請者サイドにおいて延長される期間と同一の期間 延長されます 具体的には 税務署長が延納又は物納の許可又は却下に係る審査を行う場合において 上記 ⑴1の国税通則法第 11 条に規定する災害その他やむを得ない理由が生じたとき 又は上記 ⑴2 のやむを得ない事由が生じたときは 税務署長の審査期間 ( 原則 3 ヶ月 延納の場合 6 ヶ月 物納の場合 9 ヶ月まで延長可能 ) は 上記 ⑴ 427

12 平成 24 年 3 月改正 1の災害等延長期間又は⑴2イ又はロにより延長される期間を加算した期間となります ( 相法 ) なお 税務署長の審査期間については 上記 1⑴3の担保提供関係書類提出期限延長届出書が提出された場合など納税者の準備期間が延長される場合には その期間だけ審査期間の始期が遅れる調整規定がありますが ( 上記 1⑴5 等 ) 上記 ⑴の改正による準備期間の延長の場合も同様に 文理上は審査期間が延長されることとなるため 申請者における準備期間中に災害が発生した場合に税務署長の審査期間が二重に延長されることがないよう調整規定が置かれています ( 相法 39 42) また 税務署長は 審査期間を延長した場合には 申請者にその旨を通知しなければならないこととされています ( 相法 ) ⑶ 利子税の計算期間の見直し 1 準備期間 審査期間が延長された場合の利子税の取扱い次のイからホまでに掲げる場合には それぞれイからホまでに定める期間に応じ年 7.3 %( 注 1) の割合の利子税を納付する必要がありますが 上記 ⑴ 又は⑵の改正により手続等が延長される期間については 災害その他手続を行うことができないことについてやむを得ない事由がある期間であることから その期間は利子税の計算期間から除外することとされました ( 相法 ) イ延納の許可の申請の却下又はみなし取下げがあった場合申告期限等の翌日から却下又はみなし取下げがあった日までの期間ロ物納の許可があった場合申請者の準備期間ハ物納の撤回があった場合申告期限等の翌日から撤回に係る相続税を納付する日ま での期間 ( 注 2) ニ物納の申請の却下又はみなし取下げがあった場合申告期限等の翌日から却下又はみなし取下げがあった日までの期間ホ物納の許可の取消しがあった場合申告期限等の翌日から取消しの日までの期間 ( 注 1 ) 上記の利子税の割合 (7.3%) については 租税特別措置法の特例が適用されるため 特例基準割合 ( 前年 11 月末日における日本銀行の商業手形の基準割引率に 4 % を加算した割合 ) に軽減されています ( 措法 931 三 ) 平成 24 年分 ( 平成 23 年 11 月 30 日における基準割引率 :0.3%) は 4.3% となります ( 注 2 ) 物納の撤回に係る延納の許可を受けた場合には 申告期限等の翌日から延納の許可を受けた日までの期間 ( 物納があったものとされた日の翌日から撤回の承認があった日までの期間を除きます ) は7.3% となり 許可を受けた日の翌日から各分納期限までの間は延納利子税の割合となります 2 災害等により延納の許可が第 1 回の分納期限より後になった場合の利子税の取扱い上記 ⑴ 又は⑵の改正により手続等の期間を延長する措置が講じられたことから 延納の許可が申請書に記載された第 1 回の分納期限より後になる可能性があります そのため 延納の許可が申請書に記載された第 1 回に納付すべき分納税額の納期限後にされた場合には 延納の許可を受けた日までに申請書に記載された納期限が到来した分納税額に係る利子税については 当該申請書に記載された第 1 回に納付すべき分納税額の納期限前に延納の許可があったものとして計算したところによることとされています ( 相法 525) 428

13 相続税法の改正 ⑷ 延滞税の計算期間の見直し延納又は物納の許可の申請を取り下げた場合には 申告期限等の翌日から延納又は物納の申請を取り下げた日までの期間に応じた延滞税を納付する必要がありますが 上記 ⑴ 又は⑵の改正により手続等が延長される期間については 災害その他手続を行うことができないことについてやむを得ない事由がある期間であることから 上記 ⑶の利子税と同様 その期間は延滞税の計算期間から除外することとされました ( 相法 512 三 四 3 三 ) 4 適用関係上記 3 の改正は 原則として平成 24 年 4 月 1 日以後に相続若しくは遺贈又は贈与により取得する財産に係る相続税又は贈与税について適用され 平成 24 年 3 月 31 日以前に相続若しくは遺贈又は贈与により取得する財産に係る相続税又は贈与税については従前どおりとされています ( 改正法附則 58 改正相令附則 2 1) ただし 物納の撤回に係る延納申請及び特定物納の申請については 平成 24 年 4 月 1 日以後に物納の撤回に係る延納の申請書又は特定物納の申請書を提出する場合について適用されます ( 改正相令附則 2 2) 429