第 323 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 資 料 番 号 日 付 審 議 事 項 (5)-4 2015 年 11 月 6 日 プロジェクト 項 目 税 効 果 会 計 公 開 草 案 に 対 するコメントへの 対 応 - 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 い 本 資 料 の 目 的 1. 本 資 料 は 企 業 会 計 基 準 適 用 指 針 公 開 草 案 第 54 号 繰 延 税 金 資 産 の 回 収 可 能 性 に 関 する 適 用 指 針 ( 案 ) ( 以 下 本 公 開 草 案 という )に 寄 せられたコメントのう ち 下 記 の 取 扱 い( 以 下 これらをまとめて 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 い とい う ) に 関 するコメントに 対 応 するための 検 討 を 行 うことを 目 的 とする ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 において スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 を 回 収 可 能 性 があるものとする 場 合 の 取 扱 い ( 分 類 3)に 該 当 する 企 業 において 5 年 を 超 える 見 積 期 間 を 合 理 的 な 見 積 可 能 期 間 とする 場 合 の 取 扱 い ( 分 類 4)の 要 件 を 満 たす 企 業 において ( 分 類 2) 又 は( 分 類 3)に 該 当 する 場 合 の 取 扱 い 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 及 び 第 25 回 専 門 委 員 会 における 事 務 局 提 案 2. 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 及 び 第 25 回 税 効 果 会 計 専 門 委 員 会 ( 以 下 専 門 委 員 会 という )においては 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 いについて いわゆる 反 証 規 定 であることを 明 確 化 する 観 点 から 以 下 のように 基 準 本 文 において 合 理 的 な 説 明 を 反 証 に 置 き 換 えるように 第 21 項 を 修 正 し 加 えて 結 論 の 背 景 にお いて 第 74 項 の 後 に 第 74A 項 を 追 加 して 反 証 規 定 を 設 けた 理 由 を 説 明 することする ことを 提 案 した (( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 の 取 扱 い) 21. な お ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては 原 則 として スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないものとす る ただし スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 のうち 税 務 上 の 損 金 算 入 時 期 が 個 別 に 特 定 できないが 将 来 のいずれかの 時 点 で 損 金 算 入 される 可 能 性 が 高 いと 見 込 まれるものについて 当 該 将 来 のいずれかの 時 点 で 回 収 できることを 合 理 的 に 説 明 反 証 できる 場 合 当 該 スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 は 回 収 可 能 性 があるものとすることができる 74A. 第 21 項 ただし 書 の 取 扱 いは ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては スケジュー -1-
リング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないも のとする 原 則 的 な 取 扱 いに 対 して スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 を 回 収 できることを 反 証 できる 場 合 に 原 則 的 な 取 扱 いとは 異 なる 取 扱 いを 容 認 する ことで 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 が 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 したものとなるこ とを 意 図 したものである 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 及 び 第 25 回 専 門 委 員 会 において 聞 かれた 意 見 3. 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 及 び 第 25 回 専 門 委 員 会 で 聞 かれた 意 見 の 内 容 は 審 議 事 項 (5)-5 に 記 載 している ここでは 当 該 意 見 の 概 要 を 記 載 する 4. 合 理 的 な 説 明 を 反 証 に 置 き 換 える 事 務 局 提 案 に 対 しては 次 のように 当 該 提 案 に 賛 成 する 意 見 が 聞 かれた (1) 反 証 という 言 葉 の 方 が 条 項 の 意 味 をよく 表 し 明 確 であ る ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) (2) 繰 延 税 金 資 産 の 過 大 計 上 を 抑 止 する 観 点 からは 反 証 のほうがよい ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) 5. 一 方 で 次 の 理 由 から 反 対 する 意 見 が 聞 かれた (1) 反 証 によって 証 明 が 求 められることになると 監 査 実 務 上 は 今 までと 変 わら ず 企 業 の 実 態 を 反 映 できなくなる 懸 念 がある ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) (2) 本 則 もしくは 原 則 の 妥 当 性 の 検 証 なしに 反 証 という 言 葉 を 使 うことには 違 和 感 がある ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) (3) 反 証 という 言 葉 では 語 感 が 強 い 例 えば 合 理 的 に 判 断 できる とし 企 業 側 の 立 場 からも 監 査 人 側 の 立 場 からも 対 応 できる 言 葉 に 変 えれば 誤 解 を 避 け ることができるのではないか ( 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 ) (4) 反 証 という 言 葉 を 使 うと 当 該 定 めを 適 用 するハードルが 高 くなる 懸 念 があ る アカウンタビリティ( 説 明 責 任 )という 言 葉 もあるので 公 開 草 案 において 提 案 した 合 理 的 に 説 明 に 賛 成 する ( 第 320 回 企 業 会 計 基 準 委 員 会 ) 6. その 他 の 意 見 が 次 のように 聞 かれた 反 証 による 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 の 任 意 性 に 関 する 意 見 (1) 事 務 局 提 案 の 反 証 できる 場 合 について 反 証 できる 状 況 にあるということを 意 図 しているのか また 文 末 の できる は 計 上 の 選 択 の 余 地 を 認 めているのか どうか 明 確 にすべきである ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) -2-
(2) 合 理 的 に 説 明 できる 場 合 という 言 葉 を 合 理 的 な 根 拠 がある 場 合 とすれば 説 明 を 行 うかどうかという 手 続 には 着 目 されず 客 観 性 の 問 題 になると 考 える ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) 反 証 の 補 足 説 明 を 求 める 意 見 (3) 合 理 的 な 説 明 も 反 証 も 具 体 的 な 内 容 が 本 公 開 草 案 の 中 で 示 されなけれ ば どちらの 言 葉 を 用 いても 課 題 は 解 決 していないと 考 えている ( 第 25 回 専 門 委 員 会 ) 分 析 ( 反 証 の 文 言 に 関 する 検 討 ) 7. 第 2 項 に 記 載 した 事 務 局 提 案 は 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 いについて いわゆる 反 証 規 定 であることを 意 図 している 点 を 明 確 にする 観 点 から 既 存 の 会 計 基 準 や 実 務 指 針 の 中 で 使 用 されている 反 証 の 文 言 を 用 いたものである 1 8. 事 務 局 提 案 に 対 しては 明 確 化 の 観 点 から 賛 同 する 意 見 が 聞 かれたものの 合 理 的 な 説 明 を 反 証 に 置 き 換 えることにより 当 該 定 めを 適 用 する 場 面 が 当 初 の 想 定 よりも 限 定 的 になる 可 能 性 があるという 懸 念 や 結 果 として 現 行 の 実 務 と 変 わら なくなる 可 能 性 があり 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 した 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 を 行 うという 本 公 開 草 案 の 目 的 を 達 成 できない 可 能 性 があるという 懸 念 が 聞 かれてい る 9. 第 7 項 及 び 第 8 項 を 踏 まえると 合 理 的 な 説 明 の 修 文 案 としては 前 回 の 事 務 局 提 案 の 反 証 とは 別 の 文 言 も 検 討 することが 考 えられる ( 合 理 的 な 説 明 を 置 き 換 える 文 言 の 検 討 ) 我 が 国 の 会 計 基 準 等 で 用 いられている 表 現 の 検 討 10. 我 が 国 の 会 計 基 準 等 では 合 理 的 な 説 明 に 類 似 した 表 現 として 以 下 が 用 いられ ている 1 例 えば 繰 延 税 金 負 債 又 は 資 産 が 公 正 価 値 で 測 定 される 投 資 不 動 産 から 生 じている 場 合 の 取 扱 い(IAS 第 12 号 法 人 所 得 税 第 51C 項 ) 30 日 超 の 延 滞 で 金 融 資 産 に 係 る 信 用 リスクの 著 しい 増 大 を 判 断 する 取 扱 い(IFRS 第 9 号 金 融 商 品 5.5.11 項 ) のれんの 償 却 の 有 効 期 間 は 20 年 を 超 えないという 取 扱 い( 旧 IAS 第 22 号 企 業 結 合 第 44 項 )などがある また 日 本 基 準 における 反 証 規 定 としては 例 えば 自 社 株 式 オプションに 対 価 性 がない 場 合 の 取 扱 い( 企 業 会 計 基 準 第 8 号 ストック オプション 等 に 関 する 会 計 基 準 第 16 項 (7) 及 び 第 29 項 )や 時 価 のある 有 価 証 券 の 減 損 処 理 の 取 扱 い( 会 計 制 度 委 員 会 報 告 第 14 号 金 融 商 品 会 計 に 関 する 実 務 指 針 ( 以 下 金 融 商 品 実 務 指 針 という ) 第 91 項 )がある -3-
2 (1) 合 理 的 な 根 拠 3 (2) 十 分 な 根 拠 (3) 十 分 な 証 拠 によって 裏 付 けられる 4 (4) 合 理 的 な 証 拠 によって 裏 付 けなければならない 5 (5) 十 分 な 信 頼 性 をもって 見 積 る 6 具 体 的 な 文 言 の 検 討 11. 第 10 項 の 文 言 のうち 証 拠 という 表 現 は 反 証 の 文 言 を 用 いた 事 務 局 提 案 に 対 して 指 摘 されたものと 同 様 の 懸 念 が 起 こる 可 能 性 があると 考 えられる 一 方 で 根 拠 という 表 現 は いわゆる 反 証 規 定 であることを 明 確 化 する 観 点 とのバラン スを 考 慮 すると 適 切 な 案 の 候 補 になり 得 ると 考 えられる 12. また 本 公 開 草 案 に 寄 せられたコメントにおいて 合 理 的 な 説 明 の 有 無 により 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 が 変 わり 得 るかを 明 確 にすべきとの 意 見 があったことを 踏 まえる と 説 明 できる 場 合 を 裏 付 けられる 場 合 に 置 き 換 えることが 考 えられる 13. これらを 踏 まえると 合 理 的 に 説 明 できる 場 合 を 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 けられる 場 合 と 修 文 する 案 が 考 えられる 第 27 回 専 門 委 員 会 における 提 案 14. 以 上 の 検 討 を 踏 まえ 第 27 回 専 門 委 員 会 では 第 25 回 専 門 委 員 会 で 提 案 した 案 1 の 提 案 に 加 え 以 下 の 案 2 を 提 案 している 案 1 前 回 の 事 務 局 提 案 を 維 持 し 合 理 的 な 説 明 を 反 証 に 置 き 換 える 案 2 合 理 的 な 説 明 を 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 けられる に 置 き 換 える 2 会 計 制 度 委 員 会 報 告 第 12 号 研 究 開 発 費 及 びソフトウェアの 会 計 処 理 に 関 する 実 務 指 針 第 18 項 ( 市 場 販 売 目 的 のソフトウェアの 減 価 償 却 方 法 に 関 する 販 売 可 能 な 有 効 期 間 について 3 年 を 超 える 年 数 とする 場 合 ) 金 融 商 品 実 務 指 針 第 91 項 ( 市 場 価 格 等 のある 株 式 の 回 復 可 能 性 を 判 断 する 場 合 ) 3 金 融 商 品 実 務 指 針 第 284 項 ( 市 場 価 格 等 のある 株 式 の 回 復 可 能 性 を 判 断 する 場 合 ) 4 金 融 商 品 実 務 指 針 第 285 項 ( 時 価 を 把 握 することが 極 めて 困 難 と 認 められる 子 会 社 株 式 等 の 回 復 可 能 性 を 判 断 する 場 合 ) 5 会 計 制 度 委 員 会 報 告 第 10 号 個 別 財 務 諸 表 における 税 効 果 会 計 に 関 する 実 務 指 針 第 40 項 ( 課 税 所 得 の 合 理 的 な 見 積 りを 行 うに 当 たっての 留 意 事 項 ) 6 企 業 会 計 基 準 第 8 号 ストック オプション 等 に 関 する 会 計 基 準 第 52 項 ( 権 利 不 確 定 によ る 失 効 数 の 見 積 り) -4-
( 案 1 について) 15. 案 1 の 場 合 の 具 体 的 な 修 正 文 案 は 以 下 のとおりである ( 第 24 項 第 28 項 第 29 項 及 び 第 100 項 も 同 様 に 修 文 する ) なお 第 21 項 及 び 第 74A 項 は 公 開 草 案 からの 修 正 点 を 示 している 21. なお ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては 原 則 として スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないものとす る ただし スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 のうち 税 務 上 の 損 金 算 入 時 期 が 個 別 に 特 定 できないが 将 来 のいずれかの 時 点 で 損 金 算 入 される 可 能 性 が 高 いと 見 込 まれるものについて 当 該 将 来 のいずれかの 時 点 で 回 収 できることを 合 理 的 に 説 明 反 証 できする 場 合 当 該 スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 は 回 収 可 能 性 があるものとする 74A. 第 21 項 ただし 書 の 取 扱 いは ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては スケジュ ーリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がない ものとする 原 則 的 な 取 扱 いに 対 して スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 を 回 収 できることを 反 証 する 場 合 に 原 則 的 な 取 扱 いとは 異 なる 取 扱 いを 容 認 する ことで 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 が 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 したものとなるこ とを 意 図 したものである ( 案 2 について) 16. 案 2 の 場 合 の 具 体 的 な 修 正 文 案 は 以 下 のとおりである( 第 24 項 第 28 項 第 29 項 及 び 第 100 項 も 同 様 に 修 文 する ) なお 第 21 項 及 び 第 74A 項 は 公 開 草 案 か らの 修 正 点 を 示 している 21. なお ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては 原 則 として スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないものとす る ただし スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 のうち 税 務 上 の 損 金 算 入 時 期 が 個 別 に 特 定 できないが 将 来 のいずれかの 時 点 で 損 金 算 入 される 可 能 性 が 高 いと 見 込 まれるものについて 当 該 将 来 のいずれかの 時 点 で 回 収 できることを 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 けられる 説 明 できる 場 合 当 該 スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 は 回 収 可 能 性 があるものとする 74A. 第 21 項 ただし 書 の 取 扱 いは ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては スケジュ ーリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がない -5-
ものとする 原 則 的 な 取 扱 いに 対 して スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 を 回 収 できることを 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 けられる 場 合 に 原 則 的 な 取 扱 いとは 異 なる 取 扱 いを 容 認 することで 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 が 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 したものとなることを 意 図 したものである 第 27 回 専 門 委 員 会 における 意 見 及 び 対 応 17. 第 27 回 専 門 委 員 会 では 案 2 について 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 けられる 状 況 にある 場 合 には 回 収 可 能 性 があるものとして 繰 延 税 金 資 産 を 計 上 する 必 要 があ るのか 明 確 にすべきという 意 見 が 聞 かれた 7 18. この 点 本 公 開 草 案 では 監 査 委 員 会 報 告 第 66 号 における 企 業 の 分 類 に 応 じた 取 扱 いの 枠 組 みは 撤 廃 せず 基 本 的 に 会 計 上 の 指 針 として 踏 襲 しており 企 業 の 分 類 に 応 じた 取 扱 いは 企 業 を 5 つに 分 類 した 上 で 一 定 の 推 定 を 置 くことにより 当 該 分 類 に 応 じた 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 を 定 めている そのうえで 原 則 的 な 取 扱 いとは 異 なる 取 扱 いを 容 認 することで 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 が 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 することとなることを 意 図 して 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 いを 設 けており 基 本 的 には 企 業 の 判 断 に 基 づき 当 該 取 扱 いを 適 用 することを 想 定 している 19. 第 27 回 専 門 委 員 会 におけるコメント 及 び 上 記 の 分 析 を 踏 まえ その 趣 旨 をより 明 確 にする 観 点 から 第 27 回 専 門 委 員 会 における 案 2 の 合 理 的 な 根 拠 によっ て 裏 付 けられる 場 合 を 企 業 が 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 ける 場 合 にすること が 考 えられる( 第 24 項 第 28 項 第 29 項 及 び 第 100 項 も 同 様 に 修 文 する ) な お 第 21 項 及 び 第 74A 項 は 公 開 草 案 からの 修 正 点 を 示 している 21. なお ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては 原 則 として スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないものとする ただし スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 のうち 税 務 上 の 損 金 算 入 時 期 が 個 別 に 特 定 できないが 将 来 のいずれかの 時 点 で 損 金 算 入 される 可 能 性 が 高 いと 見 込 まれるものにつ いて 当 該 将 来 のいずれかの 時 点 で 回 収 できることを 企 業 が 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 ける 説 明 できる 場 合 当 該 スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 は 回 収 可 能 性 があるものとする 74A. 第 21 項 ただし 書 の 取 扱 いは ( 分 類 2)に 該 当 する 企 業 においては スケジューリン 7 第 27 回 専 門 委 員 会 で 聞 かれた 意 見 の 内 容 は 審 議 事 項 (5)-7 に 記 載 している -6-
グ 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 に 係 る 繰 延 税 金 資 産 について 回 収 可 能 性 がないものとする 原 則 的 な 取 扱 いに 対 して スケジューリング 不 能 な 将 来 減 算 一 時 差 異 を 回 収 できることを 企 業 が 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 ける 場 合 に 原 則 的 な 取 扱 いとは 異 なる 取 扱 いを 容 認 す ることで 繰 延 税 金 資 産 の 計 上 額 が 企 業 の 実 態 をより 適 切 に 反 映 したものとなることを 意 図 したものである ディスカッション ポイント 合 理 的 な 説 明 に 関 する 取 扱 い に 関 する 今 回 の2つの 事 務 局 提 案 のうち いずれが 適 切 かについてご 意 見 を 頂 きたい 案 1: 合 理 的 な 説 明 を 反 証 に 置 き 換 える 案 2: 合 理 的 な 説 明 を 企 業 が 合 理 的 な 根 拠 によって 裏 付 ける に 置 き 換 える 以 上 -7-