160 要 約 の ( 問 題 の ) BEPS とは 的 に 国 等 が ル プ 関 における 国 取 引 により の を 課 税 の 的 から 税 は 課 税 の 的 に さ ることで 国 的 課 税 を さ るもの といわれるものであ り これに 対 する BEPS の 取 組 みは 2012

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1 159 税 と 利 益 BEPS に 係 る 我 が 国 の 対 に 関 する 考 税 研 究

2 160 要 約 の ( 問 題 の ) BEPS とは 的 に 国 等 が ル プ 関 における 国 取 引 により の を 課 税 の 的 から 税 は 課 税 の 的 に さ ることで 国 的 課 税 を さ るもの といわれるものであ り これに 対 する BEPS の 取 組 みは 2012 年 から OECD を 中 とし て 始 まったもので BEPS による 国 的 課 税 を うとする 国 的 な プロジェクトである BEPS プロジェクトでは 2013 年 2 月 に OECD から BEPS 告 である 税 と 利 益 の 対 B E P S が され このなかで くの BEPS の は であり 国 課 税 を す 必 要 がある とされた これを けて 2013 年 月 に 税 と 利 益 に 係 る 行 P B E P S 以 BEPS 行 という が され このなか で 1 の 行 が された この BEPS 行 では 201 年 9 月 を 201 年 9 月 を 201 年 12 月 を として の 勧 告 等 の を て 検 討 が られて おり 201 年 9 月 には 行 2 ジ トの 行 6 租 税 条 約 行 格 形 行 13 格 文 C C 等 に 係 る つの D が され こられにより 勧 告 等 が された 201 年 9 月 には 行 的 PE の 回 行 利 税 制 行 3 ク 対 税 制 行 12 ク プラ ニ の 告 の 等 の D の を している OECD の 勧 告 等 を けて 行 の 国 課 税 に 変 を 加 えること

3 161 も 野 に 入 れて 国 課 税 の 制 度 行 の 改 正 がなされることが され るとこ であるが 本 研 究 は OECD からの 勧 告 等 を まえ これまでの 国 的 課 税 である 取 引 等 に 対 しては のような 制 度 行 の 改 正 を 行 うことで 国 的 課 税 に 対 し 課 税 が になるのか つまり 国 的 課 税 を ができるか について 検 討 を 行 い のた に 必 要 とさ れる を 行 うものである の ( ) に る に る の 等 の に る 組 である ルラ に 対 する 組 約 に 係 る 利 益 分 の の 99 を PS に について 租 税 条 約 23 条 の の 課 税 の により 税 を していなかったもの 等 組 である ルラ は 租 税 条 約 の を できるか 国 に 告 て 中 が される BEPS 勧 告 行 6 租 税 条 約 の での 対 国 的 により 本 が から 入 れて 国 する から が から し 本 が の をする に 変 することにより 本 の 利 益 を の の 10 1 としたもの 等 取 引 と 取 引 の の 形 は にならず 国 国 が される BEPS 勧 告 行 格 税 制 形

4 162 での 対 ン 国 には 的 的 な しかなく PE は しないとし て からの の 課 税 は 本 にないとし 告 は 1 0 の 分 行 等 の は 的 的 であり PE の はないのか は 国 との 相 互 協 議 を の 1 0 を から が される BEPS 勧 告 行 PE の 的 回 の での 対 に る ル 等 の 課 税 国 に を し 本 等 を に して 取 引 する 取 引 には 変 なし ことで の を に 等 形 は 変 されるが 取 引 には 変 がないた 国 的 にも は PE に しないた 国 は 課 税 できず にならず が される BEPS 勧 告 行 PE の 的 回 の での 対 リ ン ン に 係 る ジ トとは 国 の 課 税 制 度 の 相 を 利 している 取 引 取 引 を 利 した 等 で 的 に 国 的 課 税 を 等 国 的 に 的 な 取 引 であるが これまで 国 的 にも ジ トは 的 なた 課 税 できず にならず

5 163 が される BEPS 勧 告 行 2 ジ トの の での 対 なお 回 の BEPS の 対 で す ての 国 的 課 税 が さ れるわけではない ( )BEPS に する D に 係 る 勧 告 等 OECD が 201 年 9 月 16 に した D のう 勧 告 と しての を つ 以 の つについて の を しくみた P 2 E P 6 P B C P P P 13 P D C C (3)BEPS に する D に 係 る 等 OECD では BEPS 行 に 係 る なる 取 組 みとして D の を 201 年 の 9 月 に しており れに けて 201 年 10 月 から 201 年 月 までの に 行 に 関 して 以 の 10 以 の ラ ト D の 加 告 等 を してきており これらについて てて をし れらの について をした

6 の D の カ BEPS C O P PE S BEPS C O 10 P C P S BEPS 10 D D P C B C BEPS 10 D D P S C C BEPS D O P BEPS 1 D E BEPS 9 10 D D C P ( S ) BEPS 12 D BEPS 3 S C C BEPS C P C C (CC )

7 165 ( )BEPS 勧 告 等 の 制 執 行 の に 係 る 我 が 国 における BEPS による 国 的 課 税 の 等 として 以 のものを 取 り これらについて 国 的 課 税 の 等 に があ ると まれる BEPS 勧 告 等 を のように をし これらの 勧 告 の から 的 に 我 が 国 において 正 に 税 制 改 正 が 行 われる に 税 行 の からの で 必 要 となる は ましい 改 正 要 行 の 改 について を 行 った の BEPS に る の 等 の に る ン の リ ン ン と る OECD 勧 告 行 6 勧 告 行 勧 告 13 勧 告 行 ( ) 行 ( ) 行 2 勧 告 3 OECD の BEPS の 取 組 みについては 201 年 の には D が されるわけであり 201 年 12 月 には 的 に D が 加 されて 回 の OECD の BEPS プロジェクトは の を えるわけである 2016 年 以 降 は この BEPS の 勧 告 によって 世 界 中 で 本 格 的 に 制 度 改 正 等 がなされるわけであり 我 が 国 においても 既 に BEPS に 係 る 税 制 改 正 は 始 まっており 加 えて BEPS に 係 る 租 税 条 約 の 改 正 も 始 まるはずである このような 状 況 で BEPS の 取 組 みについては 引 き 続 き 検 討 が 必 要 な 分 野 であり 継 続 して 研 究 を 行 っていく 必 要 がある

8 166 は に 1 0 我 が 国 における BEPS による 国 的 課 税 の 等 1 3 租 税 条 約 の 利 による 組 の 課 税 に と われる OECD 勧 告 1 の 要 1 の 年 11 月 1 国 国 年 10 月 29 国 国 告 1 の 1 この の 課 税 に な OECD の D の 勧 告 等 1 行 6 租 税 条 約 の の PP の 1 行 6 租 税 条 約 の の クロ の 1 国 の 取 引 図 190 まと 192 の 課 税 に と われる OECD 勧 告 193 の 要 193 の 年 12 月 国 税 年 10 月 30 国 19 の 196 この の 課 税 に な OECD の D の 勧 告 等 19

9 167 行 格 形 の DC による 格 の 19 行 13 格 文 C C の たな 文 19 の 課 税 に と われる OECD 勧 告 199 関 係 から 199 相 互 協 議 の の 199 相 互 協 議 の 203 この の 課 税 に な OECD の D の 勧 告 等 203 の 利 に と われる OECD 勧 告 20 取 引 の 要 20 取 引 とは 20 これまでの の PE の 等 206 この 取 引 の 課 税 に な OECD の D の 勧 告 等 20 ジ トの 利 に と われる OECD 勧 告 20 ジ ト の 我 が 国 での 対 20 この 取 引 の 課 税 に な OECD の D の 勧 告 等 20 BEPS に 対 する D に 係 る 勧 告 等 210 P 2 ジ トの の 210 ラ トからの な 変 211 ル ルの 分 の 変 211 D D 取 益 入 211 D D D D なる 的 での 211 D D

10 168 的 な D 212 ル ルの 対 象 に 係 る の 212 関 係 ル プ に 行 する の 212 トラク ジ ト の 21 ル ルに 係 る 勧 告 の 要 の の 変 21 本 告 の ル ルに 係 る 勧 告 21 D 取 益 入 に 係 る 勧 告 21 に 係 る 勧 告 21 によって される D P に 係 る 勧 告 222 に 対 する に 係 る 勧 告 22 D D なる 的 での に 係 る 勧 告 22 によって な に 係 る 勧 告 226 によって な に 係 る 勧 告 22 D 的 な D に 係 る 勧 告 230 テ ジ トに 係 る 勧 告 230 行 と 相 互 に 係 る 勧 告 231 P 6 租 税 条 約 の 232 租 税 条 約 ラ トからの な 変 232 ラ トからの な 加 筆 変 233 要 的 テ ト の の 変 233 本 告 の OECD ル 租 税 条 約 の 改 の 23 BEPS に 係 る 租 税 条 約 の に 関 する 本 告 の 23 OB 条 要 的 テ ト の 導 入 236 租 税 条 約 により された 制 の 回 に 係 る 対 236

11 169 ト テ に 係 る 対 236 ( ) OB 条 の 導 入 236 ( ) 要 的 テ ト の 導 入 2 2 ( ) 必 要 な としての 勧 告 2 3 ロ の の 制 の 回 を 意 図 した 状 況 の 対 2 3 租 税 条 約 の 国 税 での 対 クロ の 導 入 2 6 トル 文 の 改 2 論 の 改 2 9 P 格 税 制 形 2 9 OECD における 形 に 係 る 格 税 制 の 取 組 み 2 9 本 告 の OECD 格 ラ 6 の 分 2 1 本 文 における 分 2 1 形 に 係 る 益 の 等 に 関 する 分 B の 2 1 利 益 分 の に 関 する 分 2 1 取 引 で が て である の に 関 する 分 2 2 に 係 る な 変 分 2 2 本 告 の OECD 格 ラ 6 の 要 2 2 形 の 2 3 B 形 の 形 の 改 利 を う 取 引 2 C 形 の を 取 引 2 D 形 が 関 わる に 係 る 条 の に おける 2 B の 2 文 形 に 対 する の に 関 する

12 の 図 2 P 13 格 関 の 文 の 検 討 と C C 30 文 と C C ラ トからの な 変 30 格 文 の プロ の 30 C C の の な 変 30 C C の ト の 加 30 本 告 の OECD 格 ラ の 要 30 の 30 B 格 文 の 的 の 309 D プラ に 関 する 論 の 310 文 310 文 の 告 310 要 310 文 の 311 文 の 度 E 行 検 討 について 312 ル ロ ル ル C C の 313 ル 313 ロ ル ル 31 C C 31 BEPS に 対 する D に 係 る ラ ト 等 年 9 月 の D の ラ ト 322 正 ラ ト 年 9 月 の D の 加 告 32

13 171 PE PE PE delivery PE PE PE PE PE PE PE IGS IGS

14 172 S が されたかの 3 0 の 3 1 加 S の 3 1 加 S の の 3 2 S ラ トに 対 する ク ト 3 3 本 から された 意 3 3 行 10 国 を える テ 取 引 の 格 の に 係 る ラ ト 3 テ 取 引 ラ トの 3 テ 取 引 の C P の と 相 格 の 利 3 テ 取 引 のみなし け 3 6 テ 取 引 ラ トに 対 する ク ト 3 6 本 から された 意 3 6 行 10 ロ ル ェ における 利 益 分 に 係 る ラ ト 3 9 つの の と 要 32 の 3 と クの 度 な 3 的 ジ ル 3 9 ユニ クで のある 3 9 クの と 3 0 の 3 0 対 象 取 引 の 3 1 課 税 と の 3 2 な 形 3 3 と きく した の 取 い

15 173 3 の 取 い D 3 利 益 分 ラ トに 対 する ク ト 3 から された 意 3 本 から された 意 3 行 9 10 ク に 係 る ラ ト 格 ラ 1 の 改 の 3 9 D 2 は の 関 係 における クの 360 D 2 1 クの 361 D 2 2 約 の ク 分 362 D 2 3 クの 引 けの 362 D 2 クの 的 な 362 D 2 ク 362 D 2 6 の 行 363 D 2 格 の 363 D 363 D 1 が 必 要 である 36 D 2 関 の 約 における 的 な の の と の 36 D 3 の 的 な な の 366 プ 1 な 形 366 プ 2 36 プ 3 本 36 プ 36

16 174 プ 益 の 課 税 の 36 ク ラ トに 対 する ク ト 369 から された 意 369 本 から された 意 3 2 行 分 取 に 関 する の 改 に 係 る ラ ト 3 6 CC ラ トの 3 6 CC の 取 いに 関 する な 変 等 3 CC の について 3 の について 3 CC の 関 での 文 に 関 する 勧 告 3 CC ラ トに 対 する ク ト 3 9 から された 意 3 9 行 13 C C の 行 のた の ラ 告 3 2 C C 加 ラ の 3 2 C C 加 ラ の 加 的 意 3 2 利 に 関 する 行 に 係 る ラ ト 等 3 行 利 等 の 入 を た 税 の 制 に 係 る ラ ト 3 利 ラ トの 3 ル プの に く 入 度 の について 3 ル プの に く 入 制 に 対 する OECD の 3 6 ル プ テ ト 3 6 ル プの に く 入 制 を 行 っている 国 3 の に く 入 度 の について 3 の に く 入 制 に 対 する OECD の

17 175 3 ル プ テ トと テ トの 組 3 利 ラ トに 対 する ク ト 3 9 から された 意 3 9 本 から された 意 391 国 税 制 に 関 する 行 に 係 る ラ ト 等 39 行 3 国 税 制 C C 税 制 の に 係 る ラ ト 39 C C ラ トの 39 C C ラ トでの 勧 告 39 C C の に 係 る 勧 告 39 課 税 対 象 の 要 に 係 る 勧 告 39 の に 係 る 勧 告 39 の ル ル に 係 る 勧 告 39 の ル ル に 係 る 勧 告 396 課 税 の は ル ル に 係 る 勧 告 396 C C の に 関 する 検 討 39 C C ル ルで 取 り う の プ 39 C C を する プロ 39 テ プロ による C C の 39 利 プロ による C C の 399 C C ル ルの は か は 取 引 か 00 C C ラ トに 対 する ク ト 00 から された 意 00 本 から された 意 03 の の 行 に 係 る ラ ト 等 06 行 P ジ に 係 る 正 ク プロ の 意 告 06

18 176 P ジ 告 の 0 ) 正 ク プロ 的 0 B) 既 条 告 に 係 る 0 行 12 的 クロ ジ ル ルに 係 る ラ ト 0 的 クロ ジ ラ トの 0 的 クロ ジ の 10 的 10 の 的 な 考 え 10 的 クロ ジ の 10 ル 的 クロ ジ ル ルに 係 る プ 10 2つの ル 的 クロ ジ ル ル 10 告 対 象 に 係 る プ 11 告 対 象 の を る プ 12 ル ク 13 ( ) 的 ル ク 13 ( ) 的 ル ク 1 ( ) ル クに 係 る 勧 告 16 告 16 ( ) 告 に 係 る プ 16 ( ) 告 に 係 る 勧 告 1 的 クロ ジ ラ トに 対 する ク ト 1 から された 意 1 本 から された 意 20 行 1 相 互 協 議 の 的 に 係 る ラ ト 23 相 互 協 議 ラ トの 23 3 の プ 2

19 177 相 互 協 議 ラ トに 対 する ク ト 2 から された 意 2 本 から された 意 29 行 1 国 協 の に 係 る ト 告 31 国 協 の ト 告 の 31 トの となる 要 32 的 32 加 BEPS 勧 告 等 の 税 制 改 正 要 行 の 改 に 係 る 3 我 が 国 の BEPS の 等 に 関 する 税 制 改 正 要 行 の 改 に 係 る 3 租 税 条 約 の 利 による 組 に 関 する 行 6 の 勧 告 に 係 る 3 行 6 租 税 条 約 の の 勧 告 の 3 OB 条 P の 導 入 3 要 的 テ ト P P の 導 入 3 クロ S C の 導 入 3 行 6 租 税 条 約 の の 勧 告 に 係 る 36 税 制 改 正 要 に 係 る 36 要 的 テ トについて 36 クロ について 3 行 の 改 に 係 る 39 要 的 テ トに 関 する の について 39 要 的 テ トに 係 る について 0 に 関 する 行 13 の 勧 告 に 係 る 0

20 178 行 13 格 関 係 の 勧 告 の 0 行 形 1 行 13 形 1 行 13 格 関 係 の 勧 告 に 係 る 1 税 制 改 正 要 に 係 る 1 形 の 国 の な 取 いについて 1 文 の について 2 文 の の 改 正 について 3 相 について 文 の 3 文 の 行 について 文 が に 行 されないときの について 行 の 改 に 係 る DC の の と の について DC の 導 入 に しての 文 の 導 について 6 C C について 6 に 関 する 行 の 勧 告 ラ ト に 係 る 行 PE の 的 回 の の 勧 告 ラ ト の 行 PE の 的 回 の の 勧 告 ラ ト に 係 る 行 の 改 に 係 る 的 は 的 な の について の 利 に 関 する 行 の 勧 告 ラ ト に 係 る 行 PE の 的 回 の の 勧 告 ラ ト の 行 PE の 的 回 の の 勧 告

21 179 ラ ト に 係 る 9 行 の 改 に 係 る 9 が PE の について 9 ジ ト に 関 する 勧 告 に 係 る 0 ジ トの に 係 る 0 税 制 改 正 要 に 係 る 0 等 の 制 度 について 0 行 の 改 に 係 る 1 等 の 制 度 が される の 対 について 1 の 協 の について 1 の に 係 る からの 意 等 2 BEPS 行 の 勧 告 に 係 る の の 考 2 ジ トの の 考 2 ジ トの 3 ク 対 税 制 と 制 度 の を 利 した 3 ジ トの 的 と 的 この 勧 告 等 の 制 度 行 の 6 に えて

22 180 は に 税 論 叢 9 に した 年 の 税 と 利 益 BEPS に 係 る 我 が 国 の 対 に 関 する 考 の 論 文 においては BEPS の 行 以 P とも する に き 201 年 9 月 が であるもののう 以 の つに ついて OECD から された ラ トの を 取 り っ た カ の P の に 関 する カ P13 C C に 関 する カ P 6 不 な に る の の P 2 メ の の P 1 に 係 る の 題 の これら ラ トについては の 201 年 9 月 16 に 正 な 勧 告 等 を D として 以 の つの 告 の と がっている

23 181 D ( )の ル P 1 C D E P 2 E P C P E S P 6 P B C P P P13 P D C C P1 D B 本 論 文 では これら 201 年 9 月 16 の D のう の 要 なものとして に 勧 告 を でいる P 2 P 6 P P13 の 告 を 取 り ることとするが まず の に 1 において これら BEPS による 国 的 課 税 に 関 し 我 が 国 の 税 等 において 的 に のような が しており のような 課 税 の があるのかにつ いて を 行 うこととし の D の 勧 告 等 の 対 で 我 が 国 に おいて 課 税 が になるのであるかについてみておくこととする のうえで 2 (1) において 201 年 9 月 16 の D のう P 2 P 6 P P13 の 告 について しく をする (1) 税 論 叢 論 文 は 年 6 月 に 擱 筆 されるのは の 年 の 11 月 になること から 本 論 文 の は 201 年 11 月 になり の では 201 年 9 月 16 に された D を 取 り った 2 の は 1 年 以 が をしてしまい してしまうことから これに いて 201 年 10 月 2 に 本 租 税 研 究 協 で を 行 い かつ 租 税 研 究 の も 行 っている OECD BEPS 行 に 係 る 勧 告 等 の 租 税 研 究 0

24 182 また 3 では 201 年 9 月 の D に け て 201 年 10 月 から が 始 まった 10 以 の ラ ト について PE 格 利 国 税 制 の に 分 して を することで 2013 年 から 201 年 末 までで として りの を する OECD の BEPS の 取 組 みをしっかりと ト していくこととする 本 論 文 の の では 1 でみた 我 が 国 の 国 的 課 税 の 的 な に と われる BEPS 行 の 勧 告 を に 的 に 我 が 国 において 正 に 税 制 改 正 が 行 われる に 税 行 の からの で 必 要 となる は ましい 改 正 要 行 の 改 について 以 に を 行 うこ ととする れでは まずは 1 において 我 が 国 の 税 等 における BEPS に よる 国 的 課 税 の 等 についてみていくこととする

25 183 我 が 国 における による 国 的 課 税 の 等 我 が 国 において BEPS による 国 的 課 税 が となった 国 課 税 に おける 等 としては くあるとはいえないものの 国 的 課 税 を とした が く しないというわけではない ただし 我 が 国 で の 国 を さ ている 形 の の 関 利 等 の と の 取 引 は の 条 の の 等 によって これまでの 国 課 税 において 的 であり 税 の となっておら ず 国 は のような 的 な 取 引 を 行 ってきているが のも のについて 課 税 ない があると されてきたものもある 我 が 国 において BEPS による 国 的 課 税 を さ ている 課 税 ない があると されてきた 等 としては 以 のものを 取 り ることができる の に る ン の リ ン ン に 係 る 本 では 我 が 国 において 国 的 課 税 が となった は である これらの 等 の について を 行 い 我 が 国 の 税 の においてこれ らに 課 税 するた には 201 年 9 月 16 に された OECD の の D の 勧 告 の に OECD から されている 201 年 9 月 を とした の D の ラ トの 以 の 勧 告 のう 課 税 に なものを することとしたい

26 の BEPS を する 及び の の 2 メ 6 不 な に る の の の の の に係る 13 C C PE の の 的 に関する の 租税条約の利 による (2) 組 の と われる OECD 勧告 課税に ン である に の 99 を の の する PS に の の に係る利 に 23 て によ を て な の である の を で る 及び 国 に て の ル プによる る (2) ら 告 1 1 PS の利益 が 33 1 による の取引において は 組 PS の租税 約に である の PS の利益分 く分 とは 組 の ルラ E E の られない であ に対して 201 で国の 税

27 185 組 約に係る利益分 条約 23 条の 税の により を ったが これについては らは を わないとして 租税 を行っていなかった に対して われた利益分 ト プである テ プ 約が は を 国 は これに対し 本 PS に に たると 組 これに対し 11 月 1 に国 の プ 約により 約に係る利益分 26 年 10 月 29 に として に った利 することになる PS の国 は けで 月分の 税 分を行った に を し が い された 国 は に はこれを らの は本 23 年 2 月 2 2 年 11 月 1 て PS が して 加 税の 課 ら は の されるよう あらか 19 年 3 月 2 し 分 は されており 利益分 しており の 税告 PS に PS との で と の 99 相 益分 の 99 相 2 年 を とし した は国 の に 告 を い し 国 てをしている 資額 100% ロー 資額の 99% ル ル A 支払利 X L 利益分配金の 99% 利益分配金 イ 本支 業 イルラ ド 名 合員 T-LPS ュー LPS

28 186 の の とは 23 の に いて る の の の に の 規 定 い のに しては の に い ての を すること る は の の ル ン る 上 の の に の 規 定 としては の の る 条 条 利 9 条 国 11 条 12 条 利 13 条 1 条 益 1 条 16 条 1 条 1 条 の 19 条 20 条 の 21 条 の 22 条 等 の 等 の ( ) らは の PS から ルラ の に 対 する 約 の は の の が にあったことを として に 対 して 本 分 の をしたものであるとする 国 の が らは PS から 租 税 条 約 23 条 の の があることを として 本 租 税 条 約 の がされていたことを まえ PS に 対 して 本 組 約 に られた の 行 として 本 分 を 利 益 の 分 に 係 る をしたものであり のような 的 な を れて 国 の に る は いだし く 国 の を ることは であ るという きであり 本 分 に 関 して らが 税 の の を っていたものとは いという きである

29 ( 上 告 ) 本 における プ 約 に 関 する 取 引 の は 国 が した PS PS は 約 の 分 の 99 を した で 利 益 分 の 99 を 取 していること とは ず プ 約 には 組 における 組 としての 等 の 等 に 関 して ら の 等 がされた がないことから らが PS に 対 して 組 約 に く 利 益 分 を ったとはいえないた らは を わ ない また 国 が 本 における 約 関 係 は 本 での 課 税 を れることを 的 にされたものであり ルラ が 取 した 利 益 分 に がないと 租 税 条 約 の の からの については れを する がないとした の は とも 本 における プ 約 には 組 における 組 としての 等 の 等 の は できない しない ことから らが PS に 対 して 組 約 に く 利 益 分 を ったとはいえない と して 国 の を しているわけで ある 本 が 租 税 条 約 の 租 税 条 約 23 条 の を 意 図 したも のであることから 約 に 組 における 組 としての 等 の を しないのは であり BEPS に 係 る 取 引 に 関 しては の ような 的 からの ではなく 的 この PS PS が 約 の 分 の 99 を した で 利 益 分 の 99 を 取 していること を として す きであると 考 える 回 の BEPS の 取 組 みでは 的 の が られており 我 が 国 の においても は BEPS に 関 しては のような がなされてい くことが ましいと 考 える

30 188 3 この の に OECD の D の 勧 告 等 ( ) 行 6 の の PP の 行 6 租 税 条 約 の 要 な D の 勧 告 等 の について しくは 2 で を 行 う の PP とは 要 的 テ ト PP P P のことであり これは 取 引 等 の 要 的 に 租 税 条 約 の を ることが まれれ 租 税 条 約 の は されない とするものである この で ルラ に を してこれと 組 約 を した 的 として 本 での を 租 税 条 約 23 条 の の に さ ることで 本 の 課 税 を れるた である BEPS の 取 い では 的 から することになる ことが まれる このことから この 取 引 には の 要 的 として 租 税 条 約 の を ること が 的 から して まれていることになる したがって 行 6 租 税 条 約 の の 勧 告 であ る PP がす ての 租 税 条 約 で され かつ BPES に 関 し 我 が 国 の が 的 による を するようになれ 租 税 条 約 の 利 による 組 のような BEPS に 対 しても 我 が 国 で 課 税 する ことが になるものと する ( ) 行 6 の の ー ング ー の の に 租 税 条 約 の 利 による 組 に な 勧 告 がな いかとみてみると 行 6 租 税 条 約 の には 以 の 勧 告 として す ての 租 税 条 約 に クロ を 導 入 すること を 勧 告 しており 国 が されているのであれ この が 考 えら れる クロ は 税 の 的 な 租 税 回 に 対 して 国 が 国 を 的 に できるよう 国 の が 租 税 条 約 に 対 する ラ にならないことを 租 税 条 約 で したものである この 的 な として 国 の 2012 年 の をあ ることが できると われる これは 201 年 10 月 に の で され

31 189 た も 年 以 という の 議 2 の 課 税 の 取 いと 租 税 条 約 S 2 で 国 の ルの から がなされた 国 の である この の を で ると 国 から ル に われた ル の 益 が の ト プ 国 の 税 の で である に 国 が に 対 して 課 税 がで きるかが われた である 関 係 は の 国 の 取 引 図 の 関 係 に し たとおり 国 国 の が P 国 で ト プを し ト プが ル 国 で を する 国 S 国 から ル ル が われたが 国 ル 租 税 条 約 では ル は 国 で 課 税 のた これに 対 し 国 では 課 税 されないと 告 の ト プ が したというものである

32 190 の 国 ( 国 ) イ ( 設 立 国 ) ベル ー 国 ( 源 泉 国 ) 国 ベル ー 租 税 におい て キャ ル イ 税 の ベル ー ( 国 ) P を 納 税 務 と キャ ル イ S 国 から P 国 に に 支 払 れたと なす 体 と 2

33 191 これに 対 して 国 の は 国 の 取 引 図 の の に したとおり 的 S を いて 本 の ル は 導 であると し ル が S 国 から P 国 に に われたとみなすこと で このような 租 税 条 約 で テ ト を 利 した には れを 課 税 できると 国 では されたことを し は ル の に 対 し 国 ル 租 税 条 約 の の は ないと した 加 えてこの に 国 からの を け 取 るとされた の ト プに 対 して 租 税 条 約 の があるのか 国 に する の ト に 租 税 条 約 の があるのかについては 国 では ル の を ト プが け 取 る には ト プ 課 税 対 象 とみなすと されたことを し は OECD ト プ 告 の プロ には わず ラ の 国 プロ を し の は 国 の で ある と して 租 税 条 約 の は 国 で 行 う ト プに 対 して 租 税 条 約 の がなされる との を 行 った こ の ト プを 税 と することを 国 では の 対 象 を いて ロ というらしい したがって の 2 つの 国 によって 国 から の 課 税 の ル の には 国 で 税 が 課 されると の がなされたわけである これはラ の する 国 プロ ではあるが 導 国 を してこれを していることから ルはこれを 正 国 プロ と していた また については 租 税 条 約 に な について の な 条 があることで 国 の ト は されることになり 国 では 国 的 課 税 は しないようである

34 年 9 月 16 の D のう 行 2 ジ トの の の 分 の P 2 では 租 税 条 約 の 約 国 で の の がある の 取 いについて これまで で されていたものを 正 して OECD ル 租 税 条 約 1 条 2 に することを 勧 告 しており これに に うのであれ の で は 国 の ト が 租 税 条 約 の 対 象 となり 租 税 条 約 が されるわけである しかし 行 6 租 税 条 約 の で 勧 告 されている 租 税 回 のた の クロ OECD ル 条 約 1 条 3 を これに するのであれ 国 でなされた の 2 つの 国 の が され の ト プ が 租 税 条 約 の 対 象 となり の ル の の 税 を するよ うな 租 税 条 約 は しないので ル の に 対 して 国 は 税 をこれからも 課 することができるもの と 考 えられる と の 検 討 から 租 税 条 約 の 利 による 組 に と わ れる OECD 勧 告 としては 1 に 行 6 租 税 条 約 の の PP の が 考 えられるが の にも が 的 に 対 して 的 な 度 であれ 税 は を いられると われる 2 に 国 のような 国 S が された には 行 6 租 税 条 約 の の クロ の により 租 税 回 を ことも 考 えられるが 我 が 国 で のような 改 正 が になされるか は に うとこ である

35 193 の 課 税 に と われる OECD 勧 告 ン 国 的 事 によ 子 の 国 の 子 の に の 利 を の 10 1 に の 性 の にな 等 ( 定 ) の 告 は ラ が の した ト ェ に 係 る 本 国 での 入 テ トに 係 る のた に した 本 である この 告 と の 国 関 で 格 税 制 において とされた 国 関 取 引 は 以 のとおりである 本 以 という は 国 関 から を 入 れて 本 国 での を 行 い れに う テ トに 係 る を 行 っていた である は 国 以 B C という の のもと この 形 を 変 することとし の は B C が に 行 い は 本 における の テ トといった のみを 行 うという 約 を B C と 行 うことで 国 的 を 行 った

36 194 B C 10% の B C 1.5% は れまで の 10 の 利 益 を ていたものが この 形 の 変 により B C から に 要 する ト 本 での の 1 利 益 分 を 入 として することとなり 利 益 は 以 と 10 1 と も することとなった 税 は 本 入 につき 格 税 制 の 格 に たないものであるとして に 対 して 正 分 告 加 税 課 分 を 行 った 本 においては 格 に 関 して 以 の 2 つが として われた 本 取 引 に 関 して 格 に ずる と 等 の によ り 格 を したことの ク ト ラの に 係 る 3

37 195 この は における ト 等 の 取 引 を 格 課 税 の 対 象 としたものであるが 税 は 取 引 で はこれと の 対 象 取 引 が しなかったた クが しな い の 取 引 を 対 象 取 引 として することで 格 に ずる と 等 の により 格 の を 行 ったわけである 告 は 税 の した 格 の は 告 の 取 引 に 対 し 関 の の という 形 の 取 引 を 対 象 としたものであり の に な があるにもかかわらず の を 行 っていない 的 な があるとして の を く した の ( ) 税 が した は の において 告 が たし ている している クが を る 取 引 にお いて が たしている している クと しているこ とに して 格 に ずる として 本 対 象 取 引 の 利 益 に の を たものを の 格 として するというものであり こに の を る ことができる として 告 の を けた ( 定 ) これに 対 し では 本 国 関 取 引 は 約 に き 本 国 関 に 対 する の 行 として 等 に 対 して 等 の を 行 うことを とするものであって 的 にも 的 においても 取 引 と することができるのに 対 し 本 対 象 取 引 は 本 対 象 が 対 象 である ラ ク トを 入 れてこ

38 196 れを するという 取 引 を 中 とし の のた に ト 等 を 行 うのであって 税 と 本 対 象 とが の たす に おいて し い がある として 税 が した 取 引 取 引 を 取 引 の 対 象 取 引 とすることを ず 税 の を けた の の は 国 的 に う 形 の に 対 する 格 の 取 い つまり 国 的 において された 形 の 格 の についてではなく 国 的 の の 取 引 は のみを 行 う 取 引 以 取 引 と いう の 本 の の 利 益 が の 10 から 1 に されたこと に 対 し 取 引 に 係 る 格 が とされたものである は この 取 引 については 本 の にとって 取 引 であるとした これに 対 し 税 が 対 象 取 引 としたの は クの しない 取 引 取 引 で この 対 象 取 引 は を しないものの の 入 取 引 をして も 行 っているという の 取 引 であった は この クのない 取 引 取 引 が 本 の の 取 引 における 取 引 と が られると 税 の を したものの は のような は られないとして 税 の を けたのである これら の は らが なのであ うか 的 な ではあるが は 国 的 において された 形 の 格 については が しておらず 国 的 には 格 で のような 形 の の があることの 識 はなされていたものの に 的 な 格 を することはで きなかったと われる 加 えて この の 国 的 では の

39 197 において 本 の の 的 な 取 引 の に きな 変 は られなかったと われ この 国 的 は の 約 の みで 本 での 利 益 を するた の 取 引 であり 的 は られても 的 は しいものであったのではないかとも われる 国 的 の された 形 の 格 が で きないことから 取 引 の 格 の のた に 対 象 取 引 を のように することで の 1 になった 本 の 利 益 の 回 を 図 うとしたことは よく できるとこ であるが 取 引 の クには クの に ク テ ク 等 があり また 我 が 国 の は 的 より 的 を する があるこ とから これら 取 引 の クが の に していないと 的 から することは である したがって が のように クは しない 取 引 であるとしても 対 象 取 引 としては があるとして 税 の を ける を したことに がないとまで えないと 考 えるとこ で ある 3 この の に OECD の D の 勧 告 等 ( ) 行 の DC 法 に る 立 の 定 この の 課 税 に な OECD の 勧 告 等 としては 形 の の 的 を の 勧 告 として でいる 行 格 形 があ られると 考 える 行 の 勧 告 の しい は 2 で るとして 形 の の 的 の は 形 の 等 に 関 して の である プロ 的 には DC D C を いて 形 の する を に り 引 いて するというもので ある

40 198 ただし この の 形 の の である DC を 税 利 するには 以 のような があるとされる DC は の 益 利 益 年 引 に いて がなされることから これらの 等 の き によっては の が 税 とに きく なる の 益 年 引 については 的 があるとの 税 の 識 の で されると われ ることから の における に 形 から される 益 が の 益 の と きく する がある なお 制 度 的 に DC の 導 入 を 既 に 行 っている 国 としては 国 と があ られるが これらの 国 は DC による 告 で いた 利 益 から の 形 の 益 が した 国 の 制 度 では の 0 は 120 になった に 相 C S が されることがあり のときには 的 P が 行 われることとさ れている これは 税 が 国 さ る 形 について 意 的 に をして 租 税 回 をすることを することを 意 図 しているものと 考 えられる このことから DC の 導 入 については のような もあることが される DC を 格 の として 格 税 制 に 導 入 するのであれ DC の から して に 相 も 導 入 す きではないか この DC の 導 入 の の 相 の 導 入 については OECD に おいて 行 格 税 制 形 の 201 年 9 月 の 勧 告 告 に けての 加 として 検 討 が 続 けられている ( ) 行 13 化 及 び C C の 化 DC の により 形 の 格 の が になった

41 199 としても 税 が の をするた には から 必 要 となる 文 等 を 入 する 必 要 がある したがって の 課 税 に 的 に であると られる 勧 告 として 行 13 格 文 の し C C を することが 考 えられ これにより 形 の 格 の のた に 必 要 な 文 等 を から 入 できるようにする 必 要 がある な お C C は ル プ の 国 的 の を 図 る た に するものであり 的 な 格 の 利 を 意 図 したもの ではない の 課 税 に と われる OECD 勧 告 ン 国 に 的 的 な な PE 存 在 な て 事 の の 権 にな 当 局 1 0 の 決 の 的 的 であ PE の 当 性 な の で な 国 の 相 互 協 議 を 当 局 に 相 互 協 議 の 1 0 を よ 係 ( か ) ( ) の の においては 税 である 国 の ト ル ル が 本 国 等 で を ず での 相 互 協 議 を の 税 に した 相 互 協 議 の 関 係 相 互 協 議 等 は されないた の 関 係 は 関 からの に った

42 200 関 係 として 取 り たのは 2009 年 月 6 の の の であり 以 に の を する これら の における 関 係 は が きした 等 であり にお いて されたいわ 正 な 関 係 でないことには 意 されたい か の ンに 1 0 と ン ー の ン の の を か の 程 度 の を てい こと か ン は を とし ンの 0 告 どに ると の は 03 0 の に し の か を ル(0 点 1 0 )を 係 に ると のは ン ン ー ル ール は どの の を ン ン ( )に を ン ン ( )に は に し の を している は ど (PE) を 持 い する は い は の ン ー の の PE に ると 定 を 告 す と し と る

43 201 ンは 告 には を ている とし 問 題 について の を している どと している 2009 か の ンに 1 0 に ン のは の の を する を 持 つ ン ン ー ル ール ( ル) ン は に して の を として の を の とい 法 ン ン ( )は は と を して いる と ン している は ン ンに を ン ン ( )に を と に して ( ン)を の の は に て い 問 ( ) 法 の と る の は 上 と に を に ること に る は ど (PE) を に 持 い に 告 する は い ンは に ン ー ど か ている こ し は PE に い しかし は の ン ン ー に 持 て てい ン ー の どに の に を 法 の か ール ど を てい に てい い の を てい どに

44 202 ン ー に PE するとして 0 12 の 3 に し の を 告 す と し ンの 0 の 告 どに ると は 告 と を ル の ー に すると 1 0 と る 上 か の 定 の ドット コ イ ー シ ル ールス ドット コ ャ ( ) ャ ロ スティッ ス ( ) PE

45 203 ( ) の この の 相 互 協 議 の は 国 の O CO C の 2010 年 9 月 30 の 告 10 から できることは 2010 年 9 月 に した 相 互 協 議 の 本 の 税 は 行 の 分 を した (3) というだけであり れ 以 のことは されていない この の に OECD の D の 勧 告 等 の 相 互 協 議 の は されておらず 本 国 の の PE がなされたか うかは までとれないとこ であるが 我 が 国 にとって ル プの 本 国 での に 課 税 するた には 本 国 の を PE 的 の として することが ましいことは かである こで OECD の BEPS に 係 る 勧 告 等 のう まだ ラ トではあるが 行 PE の 的 回 の が であると われ このなかの 的 的 な に 対 する PE を する 勧 告 が であると 考 える ただし に 的 的 という に のように PE を するのかについては 条 文 の の の というよりも における の になり るものと われる したがって こま での が PE と されるかの は に 国 の PE 制 度 が 改 正 され るときに されることではあるが で 考 となるものとして の の 2009 年 月 の の に されている 国 税 の PE での 以 の があ られるものと 考 える 関 の が に まれて さ れていた (3) 文 は S 2010 である

46 204 の えな に の が 必 要 だった に 本 を く 本 ロジ テ ク の が から ルな で を けていた 以 に されていない の を っていた 等 まだ この 告 は ラ トであるが 的 に 的 的 であ るという が 的 なものとする 制 度 改 正 がなされるときには もし 国 により の が なるのであれ 的 に 国 的 課 税 を 引 き こす ことになりか ないので の PE に 関 する には 国 的 協 を もって 国 の が いられる 必 要 があるものと する の 利 に と われる OECD 勧 告 ン の 国 に を 子 を に て する に な で の を に る に な 国 的 に 問 題 PE に 当 な 国 で 局 PE の 事 案 にで て な の ( ) ( ) とは 取 引 とは 的 に にプ ル を し 国 の を にして ( ) 正 国 税 3 回 ト のた の プラ ェ と 国 税 本 ト 税 を 考 に

47 205 約 を さ ることで 国 の からの 利 益 を からプ ルに さ る 取 引 である とは の をもって 本 以 プ ル と いう のた に の を とする をいい 我 が 国 の 1 条 に される に 相 するものと 考 えられる プラ ェ の プロ における 的 な 形 としては 取 引 が あ られる プ ルは と 約 約 を し は 約 に き らの の に プ ルのた でありながら の で の を 行 う プ ルは が により されるまで の を し に より 文 がなされると の はプ ルから に 引 き され はす てプ ルが 取 することになる は の に 対 としての を プ ルから 取 することで 益 を るわけである は の テ を 行 うだけで について を ず 回 も 行 わない する クは テ に 係 る の クに られ これらの の みに を 約 し 的 に 利 益 を することになる プ ルは に 係 る クに 加 えて ク ク 等 を するので に 係 る と の 利 益 を 中 的 に することとなる

48 206 コ ッシ シ ル コ ッシ ( 本 ) の X A B の の の その 他 の ス ( )こ の の PE の 等 これまでの の PE については E 加 国 のいく つかの え ラ の ル ェ の D 等 で の PE を してきている これは ( ) においては 2010 年 3 月 31 に ユ 国 の が プ ル 本 を 的 に していないのであれ PE に しない との に よるものである D では 2011 年 3 月 21 に ロ 等 が プ ル 本 は の 約 を ずにす てを け 入 れて いたこ から 的 にプ ルは されていた との を 行 っ たが 2011 年 12 月 2 に ル ェ (6) は 的 にはプ ( ) S D (6) 2 D 2011 D P S ( E ) (C 2011 ) 5

49 207 ルは されていない ことから は PE に しない との を し の で と する 論 が られたとこ である には の PE を た 2002 年 の の P に 係 る があるが この の に 対 しては 世 界 中 から がいかないとの 意 が く されていた この の P を けて OECD では は PE に しないとの 考 え を く してきたとこ ではある これらのことにより の PE についての 世 界 的 な としては 回 の ラ トの の においては 国 課 税 は 的 にプ ルを しない は PE に しない ということにな う OECD は 回 の 行 PE の 的 回 の の 検 討 の に 2011 年 10 月 と 2012 年 10 月 の 2 度 OECD ル 租 税 条 約 の の 改 に けて OECD ル 租 税 条 約 的 の に 関 する 改 討 議 等 を して 意 を 行 ったが これらの 取 組 みは 行 PE の 的 回 の の 検 討 に 引 き 継 がれたもの と われ の の 改 にまで ってはいなかった 回 の 行 PE の 的 回 の に 係 る ラ トは こ の OECD のこれまでの を 変 えるものであり PE に 関 しての きな であるといえるものであると われる この の に OECD の D の 勧 告 等 行 PE の 的 回 の は を PE に することより 国 的 課 税 を さ なくするた のものであり これはまだ ラ トではあるが の 利 による の 国 の に である OECD 勧 告 は 行 PE の 的 回 の である

50 208 OECD イ ッド ス ッ トと 国 の 税 の を 利 してい 取 引 ( 取 引 )を 利 した 金 等 で 合 的 に 国 的 重 税 を ( 等 ) 国 的 に 合 的 な 取 引 で れ で 国 的 に ( 等 ) イ ッド ス ッ ト 合 的 なた 国 的 に 税 で 国 において 税 事 にで ていない の の の の OECD の Deliverables の Deliverables 2

51 209 OECD Deliverables 2 BEPS OECD BEPS BEPS BEPS OECD Deliverables Deliverables Deliverables

52 210 BEPS に 対 する D に 係 る 勧 告 等 では 我 が 国 の BEPS による 国 的 課 税 の 等 に 対 して OECD の した D 等 のう の 勧 告 等 が であるか の を 行 った これらの 勧 告 等 については 我 が 国 においても 国 税 租 税 条 約 の 改 正 等 を て 制 度 等 として 導 入 を 図 っていく 必 要 があり れは のある 行 を ったものでなけれ ならない こで 本 では OECD が 201 年 9 月 16 に した D のう 勧 告 としての を つ 以 の つについて の を しくみて みることとする P 2 E P 6 P B C P P P 13 P D C C P 2 ジ トの の 201 年 3 月 19 に された ジ トの の E の ラ ト 以 ラ ト という については 月 2 まで ク トが け けられ 月 1 16 に ク ルテ が され ジ 界 等 からの 意 等 により 正 がなされたものが 6 月 の 租 税 本 で を け 9 月 16 に 201 D の 告 として

53 211 された 以 に 本 告 の 勧 告 の P について ラ トか らの 変 に 意 してみてみる リ か の 点 ( ) リ ルールの の ラ ト では ジ トを テ という 3 つの 取 引 の に 分 し これらの 取 引 の とに ル ルを し これをまと た 勧 告 が された の 考 ラ ト における 勧 告 の 要 の を 本 告 では ル ルを 取 引 の とで はなく D 取 益 入 D D なる 的 での D 的 な 取 益 入 という 3 つの の に し これ を にして ル ルが 分 され し さ れた の 本 告 の ル ルに 係 る 勧 告 の 要 の を D D ( ) これは ジ トに 係 る に 関 して が を 行 ったうえで 取 が れを の 益 に 入 しないことにより 国 的 課 税 を さ るもの 取 引 の 3 つ D D D D ( る 法 の ) これは ジ トに 係 る に 関 して 取 に 係 る の 的 で を にす ることにより 国 的 課 税 を さ るもの 取 引 の 2 つ

54 212 D D ( D ) これは ジ トが とた な ル ルが しない 2 つの 的 の で されたのであれ の の を の 的 に することは 的 なことである の プ 取 引 の 利 による ことから これを したもの 取 引 の 1 つ 勧 告 の を するた には テ ジ トの でなされた に 対 する を 取 の 的 での と が 相 される で の 的 が することが 必 要 であるとしている ( ) ルールの に 係 る 定 の 化 ラ トでは 検 討 中 となっていた 対 象 について 度 に の い ル ルは の が であ る として 的 な ラ を さ ることを 意 図 した 対 象 が 6 つの ル ル とに かれ 以 の に ついて を 行 うことで の が 図 られた なお ラ トの で されていた ト プ プロ と ト プ プ ロ については 度 に の いものは であるとの で ト プ プロ が された 係 グルー 及 び に 行 する の 定 関 係 P ル プ C に 行 する に 関 して 以 のような が され が 図 られた 定 ( D ) ( ) 関 係 P であるとは 以 に する で ある れらの が ル プに している

55 213 相 に 2 以 の をしている が の に 2 以 の をしている ( ) 2 の が ル プ C に している とは 以 に する である れらの が の 的 において していること の が の を 的 に する を している を 行 っている は が の に 対 して 的 に す る を している を 行 っている の が の に 対 して 0 以 の をしている は の に 対 して 0 以 の をしている れらの が OECD ル 租 税 条 約 9 条 の で と みなされる ( ) ある が の に 対 する を して 的 は 的 に の の 議 は の の 利 益 の の テ ジを するのであれ の が の に 対 しての の テ ジの を しているとみなされる 持 の ( ) 関 ル ルの 的 において 議 は 利 益 に 係 る は に 関 して の と に 行 をする は の のす ての 議 利 益 を し は しているとみなされる に 行 をすること( ) 2 の は 以 の において 議 は 利 益 に 係 る は に 関 して に 行 をしているとみなされる ( ) れらの が の である ( ) のような 利 は 利 益 に 係 る は に 関 して の が の の 要 に って に 行 をする ( ) れらの が のような 利 は 利 益 に 係 る は に 関

56 214 して 要 な を える ジ トを している ( ) のような 利 は 利 益 に 係 る は が の は ル プにより されている なお クルである 税 に 関 しては ジ が トの 条 がなされた 状 況 から 2 つの が に 関 して に 行 をしていなかったことを 税 の ま で することができるのであれ れらの によって さ れる 分 は 行 テ トのこの ラ ラ の で される きではない ー ン ン の 定 ー ン ン に 関 しては 以 のような が された 定 ( D ) トラク ジ トとは の が ジ トの 条 において 格 がなされている は ジ トの と 状 況 条 を が を 組 するよう 意 図 されたことを している における す ての ジ トをいう ー ン ン の の 定 の ( ) を するた に される は の の である ジ ト ( ) を 組 するた に される 条 はトラ ク を でいる ジ ト ( ) 租 税 利 のいくつか はす てが から ている に 租 税 に 利 な として は 分 的 に り される ジ ト ( ) が ずる 的 で 税 に に り される ジ ト

57 215 ( ) が 利 でなくなった に の 回 を の ジ トの で 条 を 変 する を ジ ト ( ) がなけれ の 益 を ずるで あ う ジ ト ー ン ン の 係 いと ると 税 も ル プのす ての のいずれもが 的 に の 識 があるとは まれず から られる 租 税 の を していない のであれ 税 は トラク ジ トの 関 係 と して われない (3) リ ルールに 係 る 勧 告 の の の ル ルが の を に 分 し されたことから これに わ て ル ルに 係 る 勧 告 の 要 の について のように きく 正 さ れた

58 216 の ス ッ の 該 当 す 取 引 国 の に な 的 的 D/NI ( 支 払 所 得 受 取 益 金 入 ) (Hybrid Financial Instruments) 所 得 された 支 払 に す 配 当 の イ ッド の 支 払 に 源 泉 徴 収 税 の の 所 得 的 な 支 払 の 所 得 の 所 得 として 入 ( 資 本 25% 以 等 ) 及 び ストラ ャー ド ト イ ッドに て され 支 払 (Disregarded Payment made by a Hybrid) 支 払 の 所 得 の 所 得 として 入 支 配 ルー ( 資 本 50% 以 等 ) 及 び ストラ ャード ト ース イ ッドに す 支 払 (Payment made to a Reverse Hybrid) フシ 資 税 の 事 業 体 の 租 税 の な 取 いの ース イ ッドへの 等 の 支 払 の 所 得 の 支 配 ルー ( 資 本 50% 以 等 ) 及 び ストラ ャード ト D/D ( な 的 での 重 所 得 ) イ ッドに て な 支 払 (Deductible Payment made by a Hybrid) 重 に て な 支 払 (Deductible Payment made by Dual Resident) の 所 得 の 支 払 の 所 得 の 的 に なし 的 支 配 ル ー ( 資 本 50% 以 等 ) 及 び ストラ ャー ド ト の 所 得 の 的 に なし Indirect D/NI ( 的 な 支 払 所 得 受 取 益 金 入 ) イ ーテッド ス ッ ト (Imported Mismatches Arrengment) 支 払 の 所 得 の 支 配 ルー ( 資 本 50% 以 等 )の ー 及 び ストラ ャード ト ( ) イ ッド ス ッ ルールに いて ドラフト の Primary Response とい に Response とい に された の として とす と 分 か ら な と れ ので で 的 の を て てお 以 同

59 217 参 考 の 取 引 の イ ッドの 要 ス ッ の 国 の に 的 的 (Hybrid financial instruments & Transfers) 金 の 税 の 取 い な とで 当 該 金 の での 支 払 な を 有 す と てい D/NI ( 支 払 所 得 受 取 益 金 入 ) 所 得 された 支 払 に して 配 当 を 源 泉 税 の 税 額 の な 支 払 の 的 において 金 入 を 受 取 の 的 において 所 得 として 支 払 を 益 金 に 入 ( ) (Hybrid entity payments) 事 業 体 ト の 税 の 取 い な とで 2 それ 以 の 的 において 当 該 事 業 体 トの での 支 払 に な され と てい D/NI ( 支 払 所 得 受 取 益 金 入 ) D/D ( な 的 での 重 所 得 ) 支 払 の 的 において 金 入 を 資 ( 受 取 )の 的 において 金 入 を 受 取 の 的 において 所 得 として 支 払 を 益 金 に 入 支 払 の 的 において 金 入 を ( し 合 て 動 をす を ) 及 びストラ ャー ド トに 的 に い て なし 的 で ( し 合 て 動 をす を ) 及 びストラ ャード トに (Reverse hybrid) 事 業 体 の 税 の 取 い な とで 支 払 に い て 受 取 の 所 得 に 入 され ない と てい D/NI ( 支 払 所 得 受 取 益 金 入 ) の 的 での 税 務 及 び の 実 資 ( 受 取 )に 益 金 入 を 要 資 益 金 入 をしない 場 合 に の 的 その 資 の 税 の 取 いに 合 た を 取 支 払 の 的 において 金 入 を された ルー の ー( し 合 て 動 をす を ) 及 び に (Imported mismatches) 支 払 イ ッド ス ッ トの で た と されてい イ ッド ルールの 入

60 218 告 の リ ルールに 係 る 勧 告 本 告 においては D 取 益 入 D D なる 的 での D 的 な D の に 以 のような 勧 告 がなされた ( )D ( )に 係 る 勧 告 D 取 益 入 については によって される に 対 してなされる の 3 つに 分 けられた リ に 係 る 勧 告 イ ッド 金 のスキー A 国 A A 受 取 益 金 入 イ ッド 金 支 払 ス ッ B 国 B B 支 払 金 入 イ ッド 取 引 のスキー B 受 取 益 金 入 取 引 に の の B A 国 A 利 子 ス ッ 配 当 B 国 A 支 払 金 入 b A の

61 219 リンキング ルールに する 勧 告 を の での 取 に 係 る 租 税 を する ル ルの を して の で ずる の は される きである ル ルの 的 対 として の でなさ れた に 係 る の について す きであるとし が を するた の ル ルが されない 的 に する には な を 利 益 に ることを 要 する 的 対 を することを 勧 告 する リンキング ルール ( ) 的 対 を の 的 は のような に 係 る を D を ずる で する ( ) 的 対 を 利 益 に るよう 要 の 的 が を にしないのであるなら 取 の 的 は のような について D を ずる で 利 益 に ることを 要 する ( ) の の 識 の の については 税 が を 的 な に に 入 することを 税 の のいく よう できることを 条 として D を ずるものとして 取 り わない この の 状 況 要 については に な が される ルール る 等 ( ) は 取 の 的 の の で 課 税 対 象 で ある は テ のた のル ルの で 課 税 がなさ れるす ての 約 を み して す ての を

62 220 さらに のような 約 でも ある が は からの 利 を 考 して の に を するのであれ のような あるいは 利 の で れは として 取 り わ れる きである ( ) は 税 によって の 関 係 と された 以 の のす ての 約 であり これには 取 引 が まれる 税 は の であり の に 関 する 相 の 利 は 税 の として 取 り われる 相 の 的 の の では 相 は の であり の に 関 する 税 の 利 は 相 の として 取 り わ れる これらの 的 で の プには 税 が に う ロ の ル として 課 税 をされる という を ことになるル ルが まれる ルールは リ る についての ルールの このル ルの 対 象 としては 関 で された につ いてのみ は が された 約 の でなされている に 税 が の された 約 の 関 係 である に される ルールの ( ) の 的 の に く の 租 税 が と 取 の 租 税 中 を することを 的 とする 制 度 ル ルの 的 対 は に る には の 的 の に く な 制 税 の 取 いの 対 象 となる クル による には す きでない

63 221 ( ) クルの の 的 の 租 税 が のことを するた に に く の を る 税 が の について 課 税 されない は の 課 税 のみを けること 税 よって 行 された の が に 対 し の として 課 税 されること ( ) クルの の 的 の 制 税 制 が 以 の を している クルにより 行 された が れら の に 対 して われ は 分 される に 関 して 税 による の 取 は の 的 な において 税 の のす て は 的 に のす てを さ る ( ) クルの の 的 の 租 税 が 以 のいず れにも する の の が の 的 で 取 である の に 入 されること の 的 と 取 の 的 との 租 税 条 約 に き 取 の 的 の 取 である の からも されないこと ( ) が トラク ジ トにより 行 われるも のでない が される 状 況 の 要 に 関 し な を で る ただし ル ルの 的 対 は このような クルにより 行 われる に 対 して 引 き 続 き される 法 等 の に 係 る 勧 告 の 取 り いに 関 して 国 等 の 改 正 に 係 る な

64 222 勧告としては 以 の改正を行う に する の の で ずる D 税に対する る を の を する は で国 の で の に係る リ の で税 の でなされる 的 は の リ に の を 制 するた に 税の を える トの課税 と を制 す きである て る P D に係る勧 Disregarded Payment ッドに て され 支払のスキー A A国 B A 国で 体 B 国で 体 として取 れ イ ッド事業体 A 受取 益金 入 外国支 A 国で B B ロー 利子 ス ッ B B b子 B国 であ に関しては 制 はない 告 イ の の の 課 られる きではない トの での 税 の さ て のような 的 によって に対する ジ これらの勧告の するた に の 利子等 を 納税 に の b子 B 国で B

65 223 リンキング ルールに する勧告の と 取 の の租税 て を された を する ル ルの によっ の で ずる の にする ル ルの となる 的対 として 取 の 的 に係る の が について ル ルの は された を 利益に で された す きであるとし されない 的 に ることを要 する する 的対 を に する ことを勧告する リンキング ルール ( ) 的対 ( ) 的 対 ( ) は 益 の では される を を 利益に るよう要 入 と相 ない 益 な 入 は に関して に いて とは 識されない が ずる 利益として 入されるす ての の国の の のこと をいう ( ) 益 益 入 入 を した については の課税年度の と相 できる ルールは リ ルールは リ を の関係 が の ル プに に る る についての についての ルールの が トラク ラク される ジ ジ している は トの でなされ 税 が の ト トの関係 である にのみ このル ルが

66 224 リ ー リ Hybrid Reverse に する に係る勧告 支払のスキー A国 A A B いに 利子を受 取 のと C B A 国で 体 B 国で 体 として取 れ ース イ ッド B 入 を ずる 金 入 C国 C の での の ル ルを の になされた 的対 として 的対 は 国 に係る することによって のような の で ずる ことを 支払 ロー する 益金 利子 リンキング ルールに する勧告 を 受取 ス ッ B国 D B A を にする に係る の を する することのみを勧告するものである における の勧告に うことで 必要となる リンキング ルール ( ) 的対 のみ を ルールはリ ー ルールは リ リ に する を についての る についての ルールの が にいる り の の関係 として は が トラク が の トラク にのみ このル ルが ジ ジ される 10 の トの ル プ であ トの関係 である

67 225 法等の に係る 勧告 テ に関し 国 制度について 以 の改正を行う C C 制度 るいは の の 的 制度の が に関して D の を ずることを するた に 改 す きである に ジ 制度を導入 は の 的 が トに関して テ 制度を導入 は 改 することを考 す きである の の 上 の いの制 の が の 的 の の で 課 税に することになっておらず かつ の ル プの の と の 益が の 的 の の で 課税に することになっていないのであれ は の の 的 で である 税 と して取り われる きである の 告制度に係る の された の を に 税 DD によって によって の さ るた に に関して さらなる D D が と 益 な税 い 告あるいは な取 いが る法 の なる 的 での 益を するた 告の要 を課す き の状況 の 的 の が で される に係る勧告 な によって については D P な D

68 226 P D リ イ ッドに の 2 つに分けられた に て て 重 に係る勧告 な支払のスキー A国 A B B の を A で 金 入 B A 国で 体 B 国で 体 として取 れ イ ッド事業体 利子 B ス ッ ロー b子 B B国 の を の b子 納税 に リンキング ルールに する勧告 の 的 での租税 によって のような DD の は が の 的 で によってなされた の 的 的対 が をする るた に の要 を分 するものである 的対 は 要 の で 益 からの利 を リンキング ルール で 入 の を える では することができないということである も されないのであれ の 的 な とを識 すること の の での租税 的を考 してもたらされる し ル ル た れに対 する の ル ルの を ル ルの の で ずる の を によって トラク 的 トラク する にされる きである の 的 と を の 的ル ルが 益 入でない に対して が要 することを される す

69 227 ( ) 的 対 の 的 での を の 的 は のような に 対 する を DD が ずる で する ( ) 的 対 の 的 で を の 的 が を にしないのであれ の 的 は のような に 対 する を DD が ずる で する ( ) は 益 入 と 相 される の では ない ( ) の 取 い ( ) 益 入 を した は の 課 税 年 度 の 益 入 と 相 できる ( ) 取 り された を た に は が の 的 において の の で のような の に 対 しても 相 されることがないことを 税 が することができる で 税 の の において が される ルール る の 的 の の で な に 関 して として 取 り われる は 以 の に する である ( ) が の 的 の でなく かつ が である 的 の 的 の の で が の あるいは 関 にとって を 引 き こすものである あるいは ( ) が の 的 の であり かつ の 的 の 的 の の で が の あるいは 関 の にとって を 引 き こすものである ルールはリ ー リ に する についての ルールは リ を る についての

70 228 ルールの ( ) 的対 に関しては対象 ( ) 的対 は ル プにいる が の関係 が は トラク に に にのみ て て 重 ジ B A 国 B 国の 国 で とされ B国 トの で ジ される に係る勧告 な支払のスキー B A国 の ており 税 が の トラク トの関係 である 重 に制 はない A B の を A子 の 利子 納税 に ス ッ ロー b子 B の を b子 の 納税 に

71 229 リンキング ルールに する勧告 の 勧告された ル ルは によってなされた の トラク の 的 における が で み された の対 する の 的 である を分 する 的対 は の 益 入 の の での租税 的を考 してもたらされる では を うものである なお の 的 の 的 で を識 することによって 要 ル ルの る な の 的 で が を え することができないとい 的対 を するときは 的対 は必要とされない リンキング ルール ( ) 的対 のみ れ れの うな の 的 に対する ( ) このル ルは ( ) の取 い () 益 の 的 を 益 入 は DD を が ずる で のよ する 入 と相 される においては の を える のような の課税年度の 益 入 ( ) 取り される を た に 的 での も と相 できる において の の で は 益 入 が の でない のような に対しても相 されることがないことを 税 が とができる で 税 の に る ルールは の において ルールは の リ が される についての とは 2 つ以 の 的 の 的 の の で租税 的により となった 税 のことである するこ を る についての

72 230 D ３ ン ー イ ーテッド D に係る勧告 ス ッ ン ン に係る勧告 トのスキー A A A国 イ 金 受取 益金 入 ス ッ ッド イ 支払 B B B国 支払 金 ート 入 ス ッ B ロー 受取 益金 の 入 利子 C国 C イ ッド ス ッ ルール C 支払 金 入 リンキング ルールに する勧告 この トは 勧告の を ずる を 対 の を で が 的な D ジ トの の を勧告する これについては 的 るた に テ する ル ルの を勧告するのみである リンキング ルール ( ) 的対 のみ の 的 を は トの でなされた テ に対する が相 される ルールは ン ー る ( ) を 取 の 的 で する ン での ン に る と との についての とは 以 の () ( ) ジ で で 13 をいう る る の での により

73 231 された で る に対してなされた ( ) で の ( ) る あるいは の引き となる によってなされた テ ジ て のような から トの で に対し を相 する に対してなされた ルールの このル ルは 税 が トの関係 として の ジ ジ 執行と ジ ル プにいる トの で トラク は トラク がなされており 税 が の トの関係 である に される に係る勧告 行と相互 は 以 の テ に係る勧告として が になるよう国 ル ル において されなくてはなら ないとしている ( ) ル ルは 的 の による租税 ではなく を トにす き ( ) ル ルは 的な ( ) 的に ル ルは ものである き される き ( ) ル ルは 相互 により 課税を でき るものである き ( ) ル ルは 行の国 () ル ルは の での があり を にす き がある き ( ) ル ルは れ れの 的 の を することで 分に テ が えられる き ( ) ル ルは 税 にとって 行 なもので プ

74 232 ラ トを にするものである き ( ) ル ルは 税 の 行 を にするものである き 加 えて れ れの 的 は これらの 勧 告 を を って 的 に 行 し することを にするた に の を 勧 告 の 的 かつ 的 な の 検 討 に 係 る 国 的 な に して 取 り 組 きであるとしている P 6 租 税 条 約 の BEPS に 係 る 租 税 条 約 の に 関 しては 201 年 3 月 1 に な 状 況 における 租 税 条 約 の の P B C 以 租 税 条 約 ラ ト という が された の は BEPS の からの 正 が 加 えられた OECD ル 租 税 条 約 の 改 が されたもの であった これについては 月 9 まで ク トが け けられ 月 1 1 に ク ルテ が された に ジ 界 等 からの 意 等 により 正 がなされたものが 6 月 の 租 税 本 で され 9 月 16 に 201 D の 告 として された 以 に 租 税 条 約 ラ トからの な 変 を したうえで 本 告 の を する か の 点 租 税 条 約 ラ トは BEPS の からの OECD ル 租 税 条 約 の 改 であり 本 告 においても れは のまま されたものとなっている 租 税 条 約 に 関 する OECD ル 租 税 条 約 の 改

75 233 に 係 る プトについては ラ ト から きな 変 はなされてお らず ラ トの 改 に 対 してかなりの 加 筆 がなされたものの となっ ている 以 に まず 加 筆 分 の 変 について す ( ) か の 及 び 点 に クテ を 加 筆 格 条 E B として OB 条 と 要 的 テ ト PP P P の を 導 入 する 必 要 を 加 筆 OB 条 に であれ クル に 関 する を くことを OB 条 に 関 する として クル 国 ジ ト 等 の 加 OB 条 の を たに 加 で 20 り 要 的 テ ト PP の の として E E を 要 的 テ ト PP の の に 導 ジ ト を 加 国 に された 的 PE の ル ル に 関 する 条 の ラ トの 条 約 を 利 した 国 税 の に 関 する 租 税 回 の 文 の 加 条 約 を 利 した 国 税 の に 関 して 国 税 D について 加 筆 ( ) の ( )の ラ ト では 要 的 テ ト は P の が いられていたが 本 告 では P P の が い られることとされた に 要 的 と される も す て

76 234 から に き えられた これは では つしか しないのではないかとの に 対 して ここでの 要 的 には の 的 が たることがあり ることを に すた に の に し えられたといわれてい る 告 の OECD ル の の 本 告 も ラ トと に P6 租 税 条 約 の に 係 る BEPS の 取 組 みは 以 の 3 つ においてなされるものとしている に る の の を する の OECD ル の 及 び ルールの 定 に 係 る 勧 告 の の に ることを し の は いことの 化 に の との の を 定 する に す リ ーの 定 なお このことが に 識 できるように のなかで 以 のように こ れらの を B C の の として いている

77 235 BEPS に 係 る の に する 告 の ( ) ン ン に る の の を する の 規 定 及 び は ルール 1 に 規 定 制 の の ) リー ング( ) ) 制 ( ) ) ン ン の の つ を する のルール ) に る 制 の を し の の ) の (S ) ) の リング の ー ( ) ) の を する の ) の ) 13 の を する の ) の の 上 の を る ー ー ルール ) に 立 (PE)の ルール 2 を し 法 の の B の の に ることを し いことを にすること C に の との の を 定 する に す リ ーを 定 すること 以 に の を として BEPS の からの OECD ル 租

78 236 税 条 約 の 改 に 係 る 勧 告 の 要 な トについてみてみ る 3 OB 及 び の の 条 約 の 的 を するた の 対 としては 本 告 においても 租 税 条 約 による と 国 税 による に 分 けて 以 の 改 が された ( ) に 規 定 制 の に 係 る 租 税 条 約 により された 制 の 回 に 係 る 対 に 関 しては ト テ の 対 制 の 回 を 意 図 した の の 状 況 の 対 に 分 けて OECD ル 条 約 について 以 の 改 が された リー ングに 係 る ( ) OB の ト テ は として 条 約 り の が いられることが いが BEPS に 係 るこれ の 対 としては まずは OECD ル 租 税 条 約 に 制 条 P OB 条 という を 導 入 することが された OB 条 は 19 年 に 国 ル 条 約 で て 導 入 されたもので あるが 回 の 租 税 条 約 の による BEPS 対 の つとして こ の OB 条 を OECD ル 条 約 に 導 入 することが されたわけで あり 以 に を す 以 ラ トからの 変 分 に ラ を の 入 は ず

79 237 (E B ) 1 に の 定 る を の を る 点 に いて この 2 定 る ( ) に い る は この に ( は 2 を )を する を し い のとする 2 の の この に る 点 に い て に する る は の 点 に いて は る ) ) し は の は し は の に て に る は ) 法 は の の の の 点 を 度 を に して のい かに する の ) の る の ( 及 び ) 1 は 2 上 の の て かつ の は B のい かを していること ) の る の ( は 持 )について 法 は る に 立 1 は 2 上 の る ていること B) 法 は の 及 び ン ールの る 法 は る に ること ) 法 は の 及 び の の 0 上 ( 及 び の 0 上 ) は に

80 238 に しては の ど かの の る この グ の )の 規 定 の る の 法 は に ていること ) の を す の ) の 立 する PO( )を ) は の の の は の に 立 の の 0 ど かの の に て る ) この の )に する の の に ン する に 立 ている の のす ての にこ の の の に る か の の る こと ) の を す の ) の 点 を 度 の 上 の に いて の の かつ この の ) ) ) の ) は )の の この の を する を する の の は 及 び の の 0 上 ( 及 び の 0 上 )を は に していること( に し ては の の の ること) ) の の る に いて 定 の 点 を 度 に る の の の 0 い の の い この の ) ) ) の ) は )の の この の を する を する に の の る に いて この の と る る の は に は ている こと( し は の の の の 立

81 239 に は い ) ) ー ル( )に する 規 定 3 ) の の に いて の に して かつ の か の は に している は している には の るかど かに の に して こ の の を する を する し は の の 定 の の は の に 係 る ( 行 及 び 行 行 は の いを し 行 の を の し は を ) る は この は い ) の の の の に は か を する は の か を する に 上 )の は の の に は に の は に て は との する にの について る のと する にこの の るかど かは す ての 及 び に いて る ) この の の に る の に は の に と る る る の の 0 上 ( は 法 の には の 法 の 及 び の は の 法 の の 0 上 )を する し は の の 0 上 ( は 法 の には の 法 の 及 び の は の 法 の の

82 240 0 上 )を する には る は と する のとする どの に いて するす ての と の る を している は の か を ている には と している のとして る の の る 法 を る 点 に いて の を す に この に る を する を する のとする ) は 及 び の の 9 上 ( 及 び の 0 上 ) 等 ( ) る ( に しては の 等 る) の に は に ていること ) の る に いて 定 の 点 を 度 に る の 法 の の 0 の 法 の る に いて この の と る る の 等 い に は に は ていること( し は の の の の 立 に は い ) の の この の の 規 定 の この のす ての について する を し い て の の る ( C ) の の に して する と の を 行 の の 立 は 持 びに の この の を ることを の る の つとしてい い のと し の い の に を し とする る は に かか こ の は 定 の は に する を

83 241 る るとして の を のとする の る は の に てこの の を する に の の る と する のとする 6 この の 上 の 規 定 の の に の は の とす る ( ) の OB 条 の 文 は 3 に 的 を に ある による を したものとなっている 的 とは の 約 国 の が 格 を たすことができない であっても 国 において 行 う 的 な は に 関 する の について 条 約 の を け ることができるとする である ( ) ある による とは 的 によっても が 条 約 の を ける 格 を ることができない に ある が をすることで す ての 条 約 は の につ いて 格 を することができることを る 条 と もいえる である ( ) OB 条 については これまで OECD ル 条 約 1 条 的 に 関 する の ラ 20 に として つの が さ れていた の 文 とこの とを すると のものである また これと 我 が 国 で て 的 OB 条 を 導 入 した 200 年 の 租 税 条 約 とを すると に 係 る が ( ) 本 租 税 条 約 研 究 研 究 ( ) 本 ( ) 3

84 242 租 税 条 約 の OB 条 にある に いがみられるものの 本 告 の 文 も OB 条 の として 本 的 なものであると われる したがって BEPS に 係 る 租 税 条 約 の 取 組 みとして OECD ル 条 約 の OB 条 の 導 入 が されたことは これまでの 租 税 条 約 における 取 いを きく 変 えるものと えるものではなく 租 税 条 約 の に 対 するより 的 な 対 に けて これまで 的 な 租 税 条 約 で 既 に されてきた の 取 いが OECD ル 条 約 に 正 に 導 入 される となったのであり 的 には いわ これは 既 の 改 だと 識 するとこ である また 本 告 では この OB 条 の 条 文 に 対 して な で 20 り が 加 筆 されている ( ) の ト テ に 対 する OB 条 の 導 入 に 加 え ジ トの 要 な 的 の つ が 条 約 を する のル ルとして の 格 条 E B の に 要 的 テ ト P P を 導 入 することが された 以 に の を す この の の 規 定 にかか するす ての と の 点 か て を ること は に として を ン ン に る の つ ると る こと る には こ の に いて を する こと この の の に していること いの る この の は の と は に して い のとする このように 要 的 テ ト とは たとえ までの OB 条 の

85 243 で 格 に していたとしても ジ ト 取 引 が 条 約 を することを 要 な 的 の つ としているのであれ を しないとする である なお 本 告 では のとおり この 要 な の については から の き えがなさ れている この 要 的 テ トは 我 が 国 の 租 税 条 約 では 2006 年 の 租 税 条 約 200 年 の 租 税 条 約 200 年 の 租 税 条 約 等 で 取 り 入 れられており 的 な 取 組 みの とつであるとしても BEPS に 対 する 的 な 対 とまでは えないとは われる の のなかでは 要 的 テ トの 要 は 要 な 的 の つ に することであり これが 的 に のような であるのかについては E の が されている ( ) としての 勧 告 の OB 条 と 要 的 テ ト PP に 関 しては 関 係 国 において す き として 以 のいずれかを 租 税 条 約 に することが 勧 告 された OB 条 と 要 的 テ ト PP の 要 的 テ ト PP のみ OB 条 と 租 税 条 約 は 国 に 導 取 引 的 PP の の 制 の を し の 制 の 回 を 意 図 した の の 状 況 としては 本 告 において も 以 の つの が 取 り られている

86 244 の (S ) の リング の ー ( ) の を する の の 13 の を する の の の 上 の を る ー ー ルール に 立 (PE)の ルール 約 の 分 については 条 3 に 係 る の ラ ラ 1 にある 12 月 を が 約 を ル プ でいくつか に 分 することで 回 していることを している これについては 国 における 租 税 回 での 対 の もあるが P PE の 的 回 の において 取 り われることにな る の トの については 1 条 2 による 国 の 租 税 制 度 からの に 係 る の な 取 によるもので これについては 既 に 1 条 に 係 る で が えられている の 格 けを 回 する 意 図 の 取 引 については P2 ジ トの で 取 り われること になる の 取 引 については 租 税 条 約 は に 対 して 税 を することで 租 税 の を 図 っているわけであるが これに 関 しては 10 条 に 係 る の ラ 16 ラ 1 で の について が 行 われている この を するた の の がなされている 13 条 の を 回 するた の 取 引 については これは の 0 が である の には の

87 245 の である 約 国 が に 係 る 益 に 課 税 すること ができることを したものである これについては 13 条 に 係 る の ラ ラ 2 で の から 以 の ト プ な の 分 についても があ ることにされており 13 条 を 改 することが 意 されてい る しかし 0 という を 回 するた に の の 分 の がなされることがあり これが を いていることが さ れているが これについても 13 条 を 改 することが 意 さ れている 以 の の 条 約 の を る ル ルについては に 関 しては の の の 的 の が する 約 国 の とみなす との がなされてい るが の から これを 条 3 に 係 る の ラ ラ 2 1 にある に き えることが された この では である 等 について 以 の に 係 る 約 国 は 的 の の の 関 する 要 を 考 して 条 約 の に 係 る を 意 により す るよう なけれ ならず かかる 意 が しない には は 条 約 の る の 租 税 の は を する 格 を し ないこととされている 国 に された 的 PE の ル ルについては 2 条 に 係 る の ラ ラ 1 の で PE の で 国 が 税 となる に 国 的 課 税 が ることになり これは とみることができる 行 として であることの がな されている このような 的 な PE の 利 には 租 税 条 約 で 的 S P が 必 要 であるとして 国 的

88 246 課 税 を た れについての 条 約 の 文 の について がなされている の 法 の 及 び ー ング ー の 租 税 回 に 対 する 対 としては 条 約 の だけでは 分 であり 国 の 改 正 も 要 される ここでの たる 的 は 租 税 条 約 は 条 約 を ることにより 租 税 回 を 行 う 取 引 を しようとする 国 税 の の を るというものではないことを にする ということである として 本 告 においても 以 の 議 論 が された 規 定 ( )の の の 規 定 制 (C C 制 ) の 及 び は 10 制 の の 2 及 び の 制 制 度 の の 2 は の 13 をキ ル ンに して にする の リ ング ルールの の 13 グ ン ー ルール 等 の の ルールの の 13 これらのいくつかについては 既 に で 取 り っているもので ある また 1 条 に 係 る の ラ ラ 22 1 において 租 税 条 約 の と 国 との 関 係 については 以 の が された 的 を 国 は いかなる

89 247 関 係 が 租 税 を さ ているかを するた の 国 税 によって られた 本 的 な 国 課 税 ル ルの である これらの 国 は 租 税 条 約 を 対 象 とするものではなく れによって を けるものではない したがって 論 として のような 国 と 租 税 条 約 の の には は しないであ う え のような 国 の に よ って の の を に した 税 の が 行 わ れる りにおいて 租 税 条 約 の は これら の 正 を 考 に 入 れて することができる 本 告 においても このような 租 税 条 約 の と 国 との 関 係 を 租 税 条 約 で らかにするた に OECD ル 租 税 条 約 に 国 の 租 税 条 約 の の つとしてよく られている クロ S C の 取 いを 1 条 3 として 導 入 することを している 以 に の を す 1 3 この は 及 び 2 の 規 定 の る を の に る の の に を 及 す の は い クロ とは 約 国 の れ れの に 対 する 課 税 を れ れの 約 国 の 国 おりに しようとする である ただし これには 国 的 課 税 の の から が かれてお り の 文 でも 条 3 9 条 2 19 条 20 条 23 条 2 条 2 条 2 条 が となっている ル 及 び の

90 248 B の 租 税 条 約 が 国 的 課 税 を 意 図 しないことの について は 本 告 において 変 はなく OECD ル 租 税 条 約 の トル 文 について 以 のように 改 することを している 及 び に する に する の びに 及 び の の の と B との の の (9) と B は 係 の 及 び に する 力 係 の 強 化 を する のとし の を かつ は ( の の の にこの に る を る の リー ング ン ン を )に を ること しに 及 び に する に する を する の を することを し の について する のとする を 加 えて の 論 の ラ ラ 2 について これらの 国 は きに り 税 租 税 回 を することを 的 として 課 税 に 係 る 協 関 係 を に を て さ ることの 必 要 を 識 してきている との 文 を 加 筆 することが され 続 けて ル 条 約 の についての ラ ラ 16 に として 回 の OECD の (9) 状 では 条 約 の 文 に 文 は されておらず であり 条 約 の 文 は 約 国 の の 続 に って されるものとする という が されているだ けである

91 249 BEPS 行 に 係 る 取 組 みに 関 する 加 筆 がなされている なお ここでは 我 が 国 には が していないことを 的 には しておきたいものと 考 える の C の 的 に 租 税 条 約 の を する に 考 す き ク の についても 本 告 において 変 はなされていない OECD ル 条 約 の 論 に たに C 租 税 条 約 を するか うか は 既 の 条 約 を 改 正 するか うかの に 要 な ク に 係 る 考 として ラ ラ の 加 を 行 い ここで 租 税 条 約 を する 約 国 は 国 の の かれたクロ の 状 況 に おいて に 課 税 の クが している 度 について す きで ある 課 税 のかなり くは 国 により されている こと 条 約 を する 相 国 が 行 を 的 に できる を しているのか は で 行 うのか な が 考 す き ク として された P 格 税 制 形 OECD の BEPS 行 では 格 税 制 の 取 組 みに 関 しては P 形 P9 クと 本 P10 の 租 税 回 の が い 取 引 と 3 つに 分 けて 取 り 組 こととされているが このう 201 年 9 月 に が かれているのは P 形 の 本 的 分 である OECD に る に 係 る 制 上 の OECD の 形 の 取 組 みは P 6 で り 行 われてきたものではあるが これまでの としては P 6 では 2010 年 に OECD 格 ラ に 9 に 係 る 格 の を 加 改 した から

92 250 6 形 に 対 する の の 改 に 行 し 2012 年 6 月 6 には より 1 年 しで OECD 格 ラ 6 関 条 の 改 に 関 する ラ ト D D S C C OECD P P 以 形 ラ ト という が された この ラ トは 正 に OECD の 租 税 で ラ トとして されたものではなく ラ ト であると の が でなされている OECD は 2012 年 9 月 1 まで ク トを ジ ニテ 等 から く け け の につ いて 年 11 月 に された OECD の 討 論 で に がなされたとこ である これらの ク トを けた で BEPS 行 の か らわずか 約 10 の 2013 年 月 30 に 正 な ラ トである 形 の 格 に 関 する 正 ラ ト D D P 以 形 正 ラ ト という の が 行 われた このなかで OECD 格 ラ 6 の 改 が され 度 ク ト 等 の けが 行 われたわけである このように OECD の 形 に 係 る 格 の 取 組 みについては BEPS の 議 論 がなされ 始 た 2013 年 6 月 以 から P 6 で 継 続 してなされ てきたものであり 回 の P 6 の BEPS の 取 組 みは のこれまでの 形 に 係 る 格 の 取 組 みと ラ プするように られてき た この 形 正 ラ ト が P 形 の ラ トに たり これに 対 する ク ト 関 係 国 の 対 を て 201 年 6 月 に 租 税 本 において OECD 格 ラ 6 の 改 が され 9 月 16 に 201 D の 告 と

93 251 して された しかし 回 の では のす てが されたわけで はない の については P 形 の 格 けが な 形 の に 関 する ル ルを 201 年 9 月 に する 分 であるとして 201 年 9 月 まで 引 き 続 き 検 討 することとされている 以 に まず 分 の をしておく 告 の OECD ン 6 の 定 ( ) に る 定 に 係 る の 等 に する (B の ) 改 された OECD 格 ラ 6 の 本 文 は のと おり から D までの で されているが このう B 形 の 形 の 改 利 を う 取 引 こ れは 形 に 係 る 益 の 等 の り について 取 いを した ものである については B と が 分 とされた 形 に 対 する 益 の 等 を 取 り った 本 については 関 係 国 の 意 も で 分 でないと くとこ であり ク トを 考 にして 引 き 続 き 検 討 がなされることとされた 格 の 形 に 対 する 益 の 等 は BEPS の の から も 要 な 分 である とされた 本 の 改 については いくらかの 変 が 加 えられているが においては 的 に いて のあるとこ に 益 が 分 される き という は されているようであり 201 年 9 月 に けてこれが のよう に されていくかについて BEPS の 取 組 みの の から 分 に していく きものである 状 の を していただくた B については の を する 法 の に する 利 益 分 の については ある 状 況 において 形 は 形 の 利 の に 対 して が い な 関 取 引 を

94 252 することができない に 取 引 利 益 分 は のような のた の 条 を するた に 利 することができる との 考 えが されており 分 に 形 は 形 の 利 の に 関 する に である とされているが に 利 益 分 が である かを て 引 き 続 き 検 討 を 行 うこととされた 点 て る の 立 に する 回 の 改 OECD 格 ラ 6 では 形 の 等 に 係 る 格 の に 対 して の であ る DC を 格 税 制 に 導 入 することとされたわけであるが こ の の には 取 引 で が て であることがあ り るという を しており これに 対 しては に 格 け が な 形 の に 関 する ル ルを することが 必 要 に なるものである 的 には 国 で 既 に 導 入 がなされている 相 を う 考 えるのか また これについては の がある とも がなされており の 検 討 が たれるものである ( ) に 係 る 点 及 び 定 の 分 と する 形 で 文 としての 33 の につい ては まず 形 に 係 る 利 益 の 等 に 関 して 1 から までが ラ ト の 1 から 3 までと し えられ これらは ラ が られた の にも では に と して ラ が られたものが 6 ある これら について は されたものも て での 33 の のす ての 図 を し しておく 3 告 の OECD ン 6 の 201 年 9 月 における OECD 格 ラ 6 は 形

95 253 正 ラ トのときと で 以 のように 本 文 が から D の に 文 として を 加 えた となっている 文 である については 2 から 33 に えているが された 9 のう は ラ されていない 以 に 本 文 の から D の 要 を す 告 の OECD ン 6 の の 定 B の 及 び の 持 と に する C の は る D る に 係 る 立 の 定 に る ン に する の に する を する (33 ) の 定 形 の については す るある いは す る 形 という の は として 格 分 に おいて を さ る がある として 形 という は 形 ではなく に するにあたり は することができ な 状 況 で 関 による 取 引 にお いて した に の は によって が ずるもの と いう の い としての が かれた のうえで 形 の として ラ 約 の 利 の ラ の の 制 された 形 の 利 のれ 継 続 の ル プ ジ の について 格

96 254 の が された B の 及 び の 良 保 及 び 利 を う したとおり 分 として 引 き 続 き 検 討 がなされることとされた B については において の 文 の を す C の 及 び を 格 税 制 における 形 の 取 いでは 形 を すること 形 の を 識 することに 加 えて 形 の に う 関 取 引 の と な 格 けを 格 分 の 始 に 検 討 する 必 要 がある として 形 に 係 る 取 引 を 形 は 形 の 利 の 取 引 は 取 引 に 関 して 形 の が 関 わる 取 引 に 分 し これは れ との 取 いについて したものとなっている D る に 係 る 立 の 定 に る ン 形 の 格 の に 係 る として このなか で テクニ クの が 取 り われ DC を に 関 して の の に たっては な 的 のた に の 対 に された の の には 的 な が さ れることがある このような に の は 格 は す る 形 の につながる があり 必 ずしも と しない プロ につながることがある との をし の うえで の ロ の 引 を もる テク ニ クについては この プロ に くと はとりわけ 引 形 の 年 取 引 の 税 に 対 して 的 で の い を 行 わなけれ ならない さらに であ れ の 考 も 必 要 である とした なお 利 益 分 の 利 取 引 で が て である の の 分 については したとおり 分 として 引 き

97 255 続 き 検 討 がなされることとされた B の とされた B については 分 が いが 以 に の を す B の 及 び の 持 及 び を 6 32 に する の ー の に グルー に て の の を に る グルー の かの 1 つ は の を 定 することは る し 問 題 は グルー の かのどの に の 持 及 び と する 及 び の の を す のかとい こと る の 法 の か の を するか し い 法 の グルー の の ン ー の の に ること る を 行 し を し はリ を か し い の を 行 し を し して リ を る グルー の ン ーは 立 の の に して を てはい い こ の ン は グルー に て の か の 及 び グルー の ン ーの の に する 及 び の の の につ いて に て の 持 及 び に いて 行 及 び リ ( 行 及 び リ とい )に して グルー の ン ーに る

98 256 ことに て し ることを する の る 6 33 の 規 定 をこ の 題 を に すると い ことは の か 強 い 題 と ている に して の を ー の に することは と 題 を し る のと ている ( ) の 行 の と 立 の すること る の との の の ( ) 問 題 と る の の の ( ) グルー の かの に る の 及 び は ( ) グルー の に いて す ての の を すことの ( ) グルー の ン ー の 持 及 び に して の に を 立 の は い 法 及 び の ル するか し いと い ( ) の の グルー の ン ーの を 化 る と る 行 るか し いとい して ( ) の ー 立 と の に るか し い 法 に する リ の 及 び は の について リ の ン ール 及 び の 定 の 行 か る の に いているか し いとい こ の 題 に かか の ー 立

99 257 ー ー の か 立 及 び の 規 定 を することに グルー に る の か る の ている 6 3 に する を する の ー ー は の を とする ( ) する ン の の びに 法 に 係 る の のしるしを 法 の を ー にして の 法 を すること ( ) を て の 持 及 び に して ( に グ 6 6 を ) の 行 の 及 びリ の をし 係 を するこ と ( ) に て の に して 係 の 行 と に する 法 の との の を するこ と ( ) の 持 及 び に する につ いて する 及 び の の の 法 の 点 びに の に している リ 及 び の の に 係 る 係 の を て 係 の 行 の 点 か すること ( ) る の 係 行 及 び リ の との を 持 て こ の について 立 を 定 すること して ( ) グ ている に いて 立 を する に に て の を 行 こと

100 258 B 1 の と に し 6 3 法 と の 定 は す ての に する の の の ー ング ン を する の は に る は の の は 係 の の 及 び は の の に いて るか し い には に する の 及 び ているか し い には どの をしている を ている を 持 して して いる して を する に 及 び の を 行 しているかについて ているか し い には に して の と ど の に て か ているか し いし す ての グルー の ン ー の の に に 係 る と 定 ているか し い の に る と の の は 立 と し いか し いし るいは しているか し い 6 36 に る し いと るか るいは る は 係 の 行 に の に に る と し い には の は 係 の 行 びに に 立 の の 係 を する か 定 ては い し て に る の てに 係 する の と を することは として しいこと る の を て の と の に る は に の 持 は につ る を する 点 は の に る る

101 の のい つかの の は 定 の 法 と 制 度 の るか し い 及 び は の の る に の の 法 は を すること いし する ことを する を 持 つ を することに 法 に かつ を する る こ の は 定 の 及 び は 定 の に して る の 6 3 に 定 の の 制 度 の は い る しかし は 立 法 るいは の 法 の は に て の は に し て る の る の 及 び この リーの に する 6 39 法 の の と は と る し の る と る の は の の 法 に る るいは の 法 の の の 執 行 に る か る の る い つかの の の 法 の は の の るいは の の に するか し い このことは る に いて は る 法 に いて の の の 程 度 法 に は に て 定 ているか し いとい ことを している

102 グ 1 2 と 1 3 の の 法 は の の ると る し の 法 法 るいは の い と に いて の に する 定 を し か つ の の の を 制 する 力 を 持 ている グルー の ン ー の の の 法 と る 6 1 の 法 を することに いて る と の に する ン は に ることか る ると る グ 6 26 を のこと の 法 る を の ー 及 び について B に ン を し とし とい 1 つの 法 に に て ている の ー ング 及 び に して を する ン とい 1 つの 法 に B に て る と に て の ン に て B に て 行 ー ング は 法 に に て る と る の 及 び B の ン の に るいは の に に を るか し い 6 2 法 を 定 することは に る る の 定 は 立 の の に 係 る 問 題 か は の かつ の る は の 法 は に ては に の か グルー に る を する を

103 261 い の と の を す る の 法 は 上 の の として 法 に に る のか し いとして る に 法 に か るいは は 行 する する 及 び るリ に し の グルー ン ーに て 行 及 び リ を し て に する の ー 法 を 行 を して リ を に に として 持 の を す る の 法 は に グルー に る の か について し る として 持 の としての 立 には を る を い 6 3 法 及 び 上 の 係 は に する を し するにと て して の に して グルー の ン ー の を 定 するにと て に ン として の を す の の る 法 の は す ての し ン ーに する 行 及 び リ の と とを て 立 及 び に する の の の の の の の ー ー を する の る のいか る の に いて は 定 の ー る する と のす てを に てい ては して 定 は グルー ン ーの を してい ては い この グ の は 6 の の 1 に て る

104 262 6 の るいは と し リ する の と 問 題 は グルー の ン ー に する 定 をすると には には か いことか ( ) ( は の) こ は のと に グルー の ン ーに て ること の を する の る こ と ( ) の( は の) こ は グルー の ン ーに て の を して に を する の る との いを することは る 6 の 持 及 び に し グ ルー の ン ーに る は に ー に い て 定 ては い す は る と に つ と し リ 化 る に 定 る の は 定 るか るいは るか し い の るいは の は の ー の と に する 6 6 問 は の の に て 定 ー ー の かの の 及 びリ の 法 びに 係 の 行 に して グルー の ン ー 立 をどの に 定 するかとい こと る ン B 2 は に する の 立 の について る こ は に する 及 びリ に 点 を てる こ と る い ン B 2 の 立 と 立 の 及 は ( の) と を する の る