平 成 28 年 3 月 17 日 中 小 法 人 の 範 囲 と 税 制 のあり 方 について - 平 成 27 年 度 諮 問 に 対 する 答 申 - 日 本 税 理 士 会 連 合 会 税 制 審 議 会
税 制 審 議 会 委 員 名 簿 本 答 申 の 審 議 に 参 加 した 特 別 委 員 及 び 専 門 委 員 は 次 のとおりである 特 別 委 員 ( 会 長 ) 金 子 宏 ( 会 長 代 理 ) 品 川 芳 宣 浅 田 恒 博 阿 部 泰 久 荒 井 恒 一 井 伊 重 之 及 川 勝 川 北 力 鈴 木 正 徳 田 近 栄 治 田 中 治 中 里 実 中 村 秀 明 成 道 秀 雄 野 坂 雅 一 伏 屋 和 彦 細 溝 清 史 本 多 英 一 真 砂 靖 弥 永 真 生 山 田 二 郎 専 門 委 員 ( 専 門 委 員 長 ) 小 池 正 明 ( 同 副 委 員 長 ) 近 藤 雅 人 川 島 雅 中 村 重 和 黒 柳 龍 哉 上 西 左 大 信
目 次 はじめに... 1 Ⅰ 中 小 法 人 に 対 する 税 制 と 現 行 制 度 の 問 題 点... 1 1. 中 小 法 人 税 制 の 概 要... 1 2. 現 行 制 度 の 適 用 上 の 問 題 点... 2 Ⅱ 中 小 法 人 の 範 囲 の 見 直 しの 視 点... 2 1. 資 本 金 基 準 の 見 直 し... 2 2. 資 本 金 以 外 の 基 準 の 論 点... 2 3. 中 小 法 人 の 範 囲 のあり 方... 4 Ⅲ 中 小 法 人 に 対 する 税 制 のあり 方... 6 1. 中 小 法 人 税 制 の 必 要 性... 6 2. 中 小 法 人 税 制 のあり 方... 6 Ⅳ 中 小 法 人 に 対 する 個 別 の 税 制 のあり 方... 7 1. 法 人 税 の 税 率 構 造... 7 2. 欠 損 金 の 繰 越 控 除... 8 3. 貸 倒 引 当 金... 8 4. 租 税 特 別 措 置... 8 5. 留 保 金 課 税... 9 6. 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税... 10 おわりに... 10
はじめに わが 国 の 法 人 税 制 は 長 年 にわたり 資 本 金 基 準 によって 大 法 人 と 中 小 法 人 に 区 分 し そ れぞれ 異 なる 税 制 を 適 用 してきた しかしながら 資 本 金 の 額 のみでは 法 人 の 規 模 や 経 営 実 態 等 を 的 確 に 反 映 したものとはいえないのではないか また 大 法 人 と 中 小 法 人 の 間 の 制 度 上 の 格 差 について 適 切 といえるかどうかといった 疑 念 が 生 じつつある 平 成 27 年 10 月 27 日 付 日 連 27 第 941 号 をもって 諮 問 のあった 中 小 法 人 の 範 囲 と 税 制 のあり 方 について の 検 討 に 際 し 当 審 議 会 は まず 法 人 課 税 における 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 める 基 準 や 指 標 のあり 方 について 審 議 し その 上 で 中 小 法 人 に 対 する 税 制 のあり 方 について 現 行 の 制 度 を 踏 まえて 検 討 することとした 本 答 申 は 総 会 を6 回 専 門 委 員 会 を8 回 開 催 し 検 討 した 結 果 を 取 りまとめたもので ある Ⅰ 中 小 法 人 に 対 する 税 制 と 現 行 制 度 の 問 題 点 1. 中 小 法 人 税 制 の 概 要 現 行 の 法 人 税 法 には 中 小 法 人 税 制 という 概 念 はなく また 実 定 法 上 も 規 定 はな いが 中 小 法 人 に 対 しては 主 として 以 下 のような 制 度 について 大 法 人 とは 異 なる 措 置 が 講 じられている 1 軽 減 税 率 制 度 法 人 税 の 基 本 税 率 は 23.9%であるが 資 本 金 1 億 円 以 下 の 中 小 法 人 の 年 800 万 円 以 下 の 所 得 については 19%の 軽 減 税 率 が 定 められ さらに 租 税 特 別 措 置 として 時 限 的 に 15%の 税 率 に 軽 減 されている 2 欠 損 金 の 繰 越 控 除 制 度 資 本 金 1 億 円 超 の 大 法 人 に 制 限 措 置 が 講 じられている 欠 損 金 の 繰 越 控 除 制 度 について 中 小 法 人 の 場 合 には 所 得 金 額 の 100%まで 損 金 算 入 ができることとされている 3 貸 倒 引 当 金 制 度 大 法 人 には 原 則 不 適 用 とされている 貸 倒 引 当 金 の 損 金 算 入 に ついて 中 小 法 人 の 場 合 には 繰 入 限 度 額 まで 損 金 算 入 が 可 能 とされている 4 留 保 金 課 税 制 度 特 定 同 族 会 社 に 対 する 特 別 税 率 による 課 税 制 度 ( 留 保 金 課 税 制 度 )について 資 本 金 1 億 円 以 下 の 同 族 会 社 には 同 制 度 が 不 適 用 とされている 5 交 際 費 課 税 制 度 大 法 人 については 接 待 飲 食 費 の 50% 相 当 額 を 超 える 交 際 費 等 の 額 が 損 金 不 算 入 とされるのに 対 し 中 小 法 人 の 場 合 には 同 措 置 のほか 年 800 万 円 の 定 額 控 除 限 度 額 が 設 けられている 6 投 資 減 税 等 の 租 税 特 別 措 置 次 のような 租 税 特 別 措 置 について 中 小 法 人 の 場 合 には 税 額 控 除 額 や 適 用 要 件 等 において 大 法 人 と 異 なる 優 遇 措 置 が 講 じられている イ 研 究 開 発 税 制 ( 中 小 法 人 について 税 額 控 除 割 合 の 加 算 ) ロ 所 得 拡 大 促 進 税 制 ( 中 小 法 人 について 適 用 要 件 の 緩 和 及 び 税 額 控 除 割 合 の 加 算 ) ハ 中 小 企 業 投 資 促 進 税 制 ( 資 本 金 1 億 円 以 下 の 中 小 企 業 者 等 及 び 同 3,000 万 円 以 下 1
の 特 定 中 小 企 業 者 等 について 特 別 償 却 又 は 税 額 控 除 を 適 用 ) ニ 少 額 減 価 償 却 資 産 の 取 得 価 額 の 損 金 算 入 ( 中 小 法 人 に 限 り 年 300 万 円 までの 取 得 資 産 に 適 用 ) 7 外 形 標 準 課 税 制 度 法 人 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税 は 資 本 金 1 億 円 超 の 法 人 につ いてのみ 適 用 し 中 小 法 人 には 適 用 されていない 2. 現 行 制 度 の 適 用 上 の 問 題 点 上 記 に 掲 げた 中 小 法 人 税 制 の 適 用 に 関 しては 次 のような 問 題 がある 旨 が 指 摘 されて いる 1 中 小 法 人 の 規 模 や 業 態 は 多 種 多 様 であるが 現 行 では 資 本 金 1 億 円 以 下 の 法 人 を すべて 中 小 法 人 として 一 律 に 同 一 の 制 度 が 適 用 されている このため 大 法 人 並 みの 多 額 の 所 得 を 得 ているなど 必 ずしも 担 税 力 が 弱 いとは 認 められない 中 小 法 人 に 対 し ても 特 例 的 な 税 制 が 適 用 されている 2 会 社 法 制 の 見 直 し 等 により 資 本 金 の 性 格 が 変 わったため 資 本 金 の 額 が 企 業 の 規 模 や 活 動 実 態 等 を 的 確 に 反 映 しているとはいえず 現 行 の 資 本 金 基 準 は 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 める 指 標 として 適 切 ではない 3 資 本 金 基 準 のみで 大 法 人 と 中 小 法 人 とを 区 分 しているため 大 法 人 が 減 資 を 行 って 中 小 法 人 となる 事 例 があり 外 形 標 準 課 税 を 回 避 するなど 中 小 法 人 税 制 を 利 用 した 恣 意 的 な 税 負 担 の 軽 減 が 可 能 となっている Ⅱ 中 小 法 人 の 範 囲 の 見 直 しの 視 点 1. 資 本 金 基 準 の 見 直 し 上 記 のような 現 行 制 度 の 問 題 点 に 対 処 するためには 資 本 金 基 準 の 見 直 しを 検 討 する 必 要 があるが その 方 法 としては 次 のいずれかになると 考 えられる 1 現 行 の 資 本 金 基 準 (1 億 円 )の 水 準 を 見 直 す 2 資 本 金 基 準 を 廃 止 し 他 の 指 標 に 置 き 換 える 3 資 本 金 基 準 を 維 持 した 上 で 他 の 指 標 と 組 み 合 わせる このうち2 及 び3における 他 の 指 標 については 下 記 のようにさまざまなものが あるが 企 業 における 予 見 可 能 性 の 観 点 からは 中 小 法 人 に 該 当 するか 否 かが 事 業 年 度 の 開 始 時 点 において 明 確 に 判 断 できる 基 準 でなければならない また 適 正 な 執 行 が 担 保 されるとともに 一 定 期 間 にわたって 安 定 的 な 指 標 であることも 重 要 な 視 点 である 2. 資 本 金 以 外 の 基 準 の 論 点 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めるに 当 たって 資 本 金 以 外 の 基 準 として 考 えられるものについ て その 論 点 を 整 理 すると 以 下 のとおりである ⑴ 従 業 員 数 従 業 員 数 基 準 は 中 小 企 業 基 本 法 及 び 小 規 模 企 業 振 興 基 本 法 等 に 採 用 されており 税 2
制 以 外 のさまざまな 中 小 企 業 施 策 に 活 用 されている 税 制 においても 資 本 若 しくは 出 資 を 有 しない 法 人 の 場 合 の 中 小 企 業 者 等 の 範 囲 の 定 めに 従 業 員 数 (1,000 人 )が 採 用 さ れ また 取 引 相 場 のない 株 式 の 評 価 の 取 扱 いでは 従 業 員 数 によって 評 価 方 法 を 区 分 することとされている したがって 中 小 法 人 の 範 囲 を 画 するに 当 たって 従 業 員 数 は 一 つの 指 標 になり 得 ると 考 えられる ただし 従 業 員 数 基 準 を 採 用 する 場 合 には 次 のような 問 題 があることに 留 意 する 必 要 がある 1 いわゆる 非 正 規 雇 用 者 が 増 加 するなど 雇 用 形 態 が 多 様 化 している 今 日 において 従 業 員 の 範 囲 をどのように 定 めるか 2 従 業 員 数 は 業 種 によって 相 当 の 差 異 があるが 業 種 ごとに 適 切 な 基 準 を 定 められる かどうか 3 従 業 員 数 の 変 動 が 大 きい 企 業 や 業 種 があるが 予 見 可 能 性 を 担 保 できるかどうか ⑵ 所 得 金 額 又 は 売 上 高 所 得 の 金 額 は 必 ずしも 企 業 規 模 を 反 映 するものではないが その 事 業 年 度 の 担 税 力 を 測 る 基 準 としては 適 切 である ただし 所 得 の 金 額 は 事 業 年 度 ごとに 変 動 するため 所 得 金 額 基 準 を 採 用 した 場 合 に は その 事 業 年 度 の 終 了 を 待 たないと 中 小 法 人 に 該 当 するかどうかが 判 明 しないことに なる また 仮 に2 以 上 の 事 業 年 度 の 所 得 を 勘 案 して 基 準 を 定 めたとしても 同 様 の 問 題 は 解 消 されない このため 所 得 金 額 基 準 は 予 見 可 能 性 が 確 保 されず 法 的 安 定 性 の 観 点 からも 問 題 が 多 い なお 売 上 高 については 業 種 によって 格 差 が 大 きく 企 業 規 模 や 担 税 力 を 反 映 した ものとみることはできないと 考 えられる ⑶ 資 本 準 備 金 の 額 又 は 資 本 金 等 の 額 会 社 法 上 の 資 本 準 備 金 は 株 主 からの 払 込 資 本 で 構 成 されており 資 本 金 + 資 本 準 備 金 の 額 は 一 定 程 度 まで 法 人 の 規 模 を 反 映 したものとみることができる 会 社 法 上 資 本 準 備 金 の 取 崩 しは 可 能 であり 一 定 の 金 額 が 維 持 される 保 証 はないが 資 本 金 と 同 様 に 原 則 として 株 主 への 払 戻 しが 禁 止 されており 通 常 の 場 合 その 額 が 大 きく 変 動 することはない したがって 比 較 的 安 定 的 な 基 準 であり 現 行 の 資 本 金 基 準 が 適 切 でないとすれば 資 本 金 に 資 本 準 備 金 を 加 味 した 基 準 により 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 める 方 法 が 考 えられる 一 方 中 小 法 人 の 範 囲 に 関 して 大 法 人 が 無 償 減 資 を 行 って 中 小 法 人 税 制 の 適 用 を 受 けるという 問 題 が 指 摘 されている この 点 について 資 本 金 に 資 本 準 備 金 を 加 えた 額 に よって 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めたとしても 無 償 減 資 を 利 用 した 大 法 人 の 中 小 法 人 成 りと いう 問 題 には 対 処 できない この 場 合 には 法 人 税 法 上 の 資 本 金 等 の 額 を 基 準 とす ることが 考 えられる 会 社 が 無 償 減 資 を 行 っても 資 本 金 等 の 額 に 変 動 は 生 じないため 上 記 の 問 題 に 対 する 一 定 の 歯 止 め 措 置 となる 3
なお 資 本 準 備 金 又 は 資 本 金 等 の 額 に 関 して 平 成 27 年 度 の 税 制 改 正 では 法 人 税 法 上 の 資 本 金 等 の 額 が 資 本 金 と 資 本 準 備 金 の 合 計 額 を 下 回 る 場 合 には 後 者 の 額 が 法 人 住 民 税 の 均 等 割 の 税 率 区 分 の 基 準 とされ また 法 人 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税 における 資 本 割 の 課 税 標 準 の 算 定 においても 同 様 の 措 置 が 講 じられている ⑷ 純 資 産 価 額 又 は 総 資 産 価 額 会 計 上 の 純 資 産 価 額 は 資 本 金 の 額 に 資 本 剰 余 金 と 利 益 剰 余 金 を 加 えたものであり また 法 人 税 法 上 の 純 資 産 価 額 は 資 本 金 等 の 額 と 利 益 積 立 金 額 を 合 計 したものである いずれも 企 業 の 潜 在 的 な 担 税 力 を 示 す 指 標 として 税 制 の 適 用 関 係 を 判 断 する 基 準 になり 得 ると 考 えられる ただし いずれを 採 用 するとしても これらの 純 資 産 価 額 は 事 業 年 度 ごとに 変 動 する ものであり 予 見 可 能 性 の 観 点 からは 適 切 な 基 準 といえるかどうか 疑 問 である なお 総 資 産 価 額 は 設 備 投 資 型 産 業 であるか 否 かによって 相 当 の 格 差 があることか ら 業 種 ごとに 適 切 な 指 標 を 定 めることができない 限 り 中 小 法 人 を 画 する 基 準 にはな り 得 ないと 考 えられる ⑸ 付 加 価 値 額 報 酬 給 与 純 支 払 利 子 及 び 純 支 払 賃 借 料 の 合 計 額 に 単 年 度 損 益 を 加 味 した 付 加 価 値 額 は 所 得 金 額 等 と 比 べれば 比 較 的 安 定 的 に 推 移 する 傾 向 にある また 付 加 価 値 の 要 素 からみれば 企 業 規 模 を 反 映 する 指 標 の 一 つと 考 えられる ただし 付 加 価 値 額 が 一 定 程 度 まで 安 定 的 であるとしても 事 業 年 度 ごとに 変 動 する ことは 避 けられず 中 小 法 人 の 範 囲 を 画 する 安 定 的 な 基 準 といえるかどうかについては 疑 問 が 多 い また 付 加 価 値 額 は 業 種 によって 相 当 程 度 の 格 差 があるため 業 種 ごと に 適 切 な 金 額 基 準 を 定 めることができるかどうかという 問 題 もある ⑹ 株 主 ( 出 資 者 )の 数 及 び 出 資 割 合 企 業 の 実 態 として 個 人 事 業 と 変 わらない 法 人 と 本 来 の 会 社 組 織 形 態 を 有 する 法 人 とで はその 性 格 に 大 きな 差 異 があること また 中 小 法 人 の 多 くが 少 数 の 個 人 株 主 で 構 成 さ れているという 現 状 からみると 出 資 者 の 数 及 び 個 人 株 主 の 出 資 割 合 によって 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めることが 考 えられる ただし 出 資 者 の 数 と 出 資 割 合 を 基 準 として 採 用 するためには その 数 及 び 割 合 を 適 切 に 定 める 必 要 があるが 会 社 はその 創 設 の 経 緯 等 により 株 主 構 成 が 千 差 万 別 である したがって その 基 準 となる 出 資 者 数 や 出 資 割 合 を 適 切 に 定 めることができるかどうか という 問 題 がある 3. 中 小 法 人 の 範 囲 のあり 方 資 本 金 以 外 の 指 標 について 検 討 した 結 果 は 上 記 のとおりであるが これらのうち 所 得 金 額 又 は 売 上 高 純 資 産 価 額 又 は 総 資 産 価 額 付 加 価 値 額 及 び 株 主 の 数 及 び 出 資 割 合 については 前 述 のとおり 予 見 可 能 性 等 の 観 点 から 問 題 が 多 い したがって 4
中 小 法 人 の 範 囲 を 画 する 指 標 として 採 用 することは 困 難 である これらを 除 き その 指 標 について 検 討 すると 以 下 のとおりである ⑴ 資 本 金 基 準 について 会 社 法 の 制 定 以 降 資 本 金 の 性 格 が 変 わったこと また 資 本 金 基 準 のみで 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めていることの 問 題 点 については 前 述 したとおりである ただし 現 行 の 資 本 金 基 準 (1 億 円 )が 定 められたのは 昭 和 41 年 度 の 税 制 改 正 時 で あり 今 日 まで 長 年 にわたり 施 行 され 広 く 定 着 している また 企 業 の 予 見 可 能 性 を 担 保 し 法 的 安 定 性 の 観 点 からも 優 れた 基 準 であると 考 えられる このため 同 基 準 を 直 ちに 廃 止 すると 執 行 上 の 混 乱 を 招 くおそれがある したがって 当 面 は 現 行 の 資 本 金 基 準 (1 億 円 )を 維 持 した 上 で 資 本 金 と 他 の 指 標 を 組 み 合 わせることにより 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めることが 適 当 である ⑵ 従 業 員 数 基 準 について 従 業 員 数 は 企 業 の 規 模 や 経 営 実 態 を 反 映 する 指 標 として 有 力 であり 中 小 企 業 基 本 法 においては 業 種 に 応 じた 従 業 員 数 基 準 が 定 められている また 現 行 の 税 制 におい ても 前 述 したとおり 従 業 員 数 基 準 によって 適 用 関 係 を 定 めている 規 定 がある このた め 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めるに 当 たって 資 本 金 基 準 と 従 業 員 数 基 準 を 組 み 合 わせるこ とが 考 えられる ただし 従 業 員 数 基 準 には 従 業 員 の 範 囲 をどのように 定 めるか 業 種 ごとの 差 異 を どのように 考 えるかなど 検 討 すべき 課 題 が 含 まれていることは 前 述 したとおりである したがって 同 基 準 を 採 用 するに 際 しては 企 業 の 雇 用 状 況 や 雇 用 への 影 響 等 を 勘 案 し た 上 で 業 種 ごとの 従 業 員 数 の 実 態 を 調 査 し 企 業 の 規 模 や 経 営 実 態 を 適 切 に 反 映 する 指 標 を 設 定 する 必 要 がある 従 業 員 数 によって 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 める 場 合 には 資 本 金 基 準 と 従 業 員 数 基 準 の 双 方 を 満 たす 場 合 に 中 小 法 人 とするという 方 法 と いずれか 一 方 の 基 準 に 該 当 すれば 中 小 法 人 として 扱 うという 方 法 があるが 後 者 の 方 法 では 巨 額 な 資 本 金 を 有 する 法 人 が 中 小 法 人 税 制 の 適 用 を 受 けるという 弊 害 が 生 じるおそれがある したがって 資 本 金 基 準 と 従 業 員 数 基 準 の 双 方 の 要 件 を 満 たす 法 人 を 中 小 法 人 とすることが 適 当 である なお 現 行 の 税 制 では 前 述 したとおり 従 業 員 数 1,000 人 を 中 小 企 業 者 等 とする 規 定 がある したがって 業 種 ごとに 異 なる 従 業 員 数 基 準 を 設 定 しない 場 合 には 1,000 人 が 一 つのメルクマールになり 資 本 金 基 準 を 満 たすとともに 従 業 員 数 1,000 人 以 下 の 法 人 を 中 小 法 人 とすることが 適 当 である ⑶ 資 本 準 備 金 又 は 資 本 金 等 の 額 について 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めるについて 予 見 可 能 性 を 維 持 するとともに 安 定 的 な 基 準 が 望 ましいとすれば 資 本 金 と 資 本 準 備 金 の 合 計 額 とすることが 考 えられる また 大 法 人 の 減 資 による 中 小 法 人 成 りを 防 止 することを 重 視 するのであれば 法 人 税 法 上 の 資 本 金 等 の 額 を 基 準 とすることが 考 えられる 5
ただし いずれの 方 法 によるとしても 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めるに 際 しては 一 定 の 金 額 基 準 を 設 ける 必 要 がある このため 結 果 としてその 金 額 以 下 のすべての 法 人 につ いて 一 律 に 同 一 の 制 度 が 適 用 される という 問 題 は 解 決 されない したがって これ らの 指 標 を 採 用 するためには その 水 準 について 慎 重 に 検 討 する 必 要 がある ⑷ 中 小 法 人 の 範 囲 のあり 方 以 上 を 勘 案 すれば 前 述 した 従 業 員 数 基 準 についての 課 題 を 検 討 した 上 で さしあた り 資 本 金 の 額 と 従 業 員 数 を 組 み 合 わせた 指 標 により 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めることが 適 当 である ただし このような 指 標 によっても 現 行 制 度 の 問 題 点 が 解 決 されない 場 合 には 資 本 金 と 資 本 準 備 金 を 組 み 合 わせた 指 標 又 は 法 人 税 法 上 の 資 本 金 等 の 額 を 基 準 とするなど 他 の 方 法 を 検 討 する 必 要 がある なお 大 法 人 が 形 式 的 な 減 資 を 行 って 中 小 法 人 になるという 問 題 に 対 しては その 減 資 を 行 った 後 一 定 期 間 について 中 小 法 人 税 制 を 不 適 用 とするなどの 措 置 を 講 ずること が 考 えられる Ⅲ 中 小 法 人 に 対 する 税 制 のあり 方 1. 中 小 法 人 税 制 の 必 要 性 わが 国 の 雇 用 のおよそ7 割 は 中 小 法 人 が 担 っており 地 域 経 済 を 支 える 基 盤 となって いる このような 中 小 法 人 の 社 会 的 地 位 からみて その 体 質 の 強 化 を 図 ることは わが 国 経 済 の 安 定 的 な 成 長 を 図 る 上 で 重 要 な 課 題 である 中 小 法 人 の 規 模 や 経 営 実 態 はさまざまであるが その 多 くは 財 務 基 盤 が 脆 弱 であり 大 法 人 との 間 には 競 争 力 に 相 当 の 格 差 がある このような 現 状 からみれば 中 小 法 人 に ついては 大 法 人 と 異 なる 税 制 上 の 措 置 が 必 要 である 中 小 法 人 の 実 態 に 関 し およそ7 割 は 欠 損 法 人 であり 一 部 の 法 人 に 税 負 担 が 偏 って いるという 指 摘 がある しかしながら 安 定 的 な 収 益 を 確 保 することが 困 難 な 中 で 赤 字 と 黒 字 を 繰 り 返 している 企 業 が 多 く 7 割 の 欠 損 法 人 が 常 に 同 じではない このよう な 実 状 からみれば 利 益 計 上 法 人 に 対 しては その 成 長 発 展 に 資 する 税 制 を 措 置 すると ともに 多 くの 中 小 法 人 を 保 護 し 育 成 するという 観 点 からの 税 制 が 必 要 である 2. 中 小 法 人 税 制 のあり 方 近 年 の 法 人 課 税 に 関 する 税 制 改 正 は 実 効 税 率 の 引 下 げを 目 的 として 課 税 ベースを 拡 大 しつつ 税 率 を 引 き 下 げる こととし 平 成 27 年 度 の 税 制 改 正 では 受 取 配 当 等 の 益 金 不 算 入 割 合 の 縮 小 繰 越 欠 損 金 の 控 除 制 限 の 強 化 租 税 特 別 措 置 の 見 直 しなどのほか 法 人 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税 の 拡 大 が 行 われている この 結 果 大 法 人 のうち 利 益 計 上 法 人 の 税 負 担 の 軽 減 は 実 現 しつつあるが 所 得 の 少 ない 法 人 とりわけ 欠 損 法 人 には 税 負 担 の 増 加 になる 例 が 多 い 6
上 記 の 税 制 改 正 は 主 として 大 法 人 に 適 用 し 影 響 を 与 えるものであるが 同 様 の 考 え 方 を 中 小 法 人 の 税 制 に 導 入 することは 前 述 した 中 小 法 人 税 制 の 必 要 性 の 観 点 からは 適 当 ではない また 中 小 法 人 の 大 半 が 欠 損 法 人 であることに 関 して こうした 企 業 を 保 護 し 温 存 することは 産 業 の 新 陳 代 謝 の 面 からみて 好 ましくないという 考 え 方 があるが 地 域 経 済 における 中 小 企 業 の 役 割 からみて 適 切 な 見 方 ではない したがって 下 記 の 個 別 の 税 制 のあり 方 で 言 及 するように 税 率 及 び 課 税 ベースの 両 面 において また 法 人 事 業 税 の 課 税 方 法 等 において 中 小 法 人 には 大 法 人 と 異 なる 税 制 を 措 置 することが 重 要 である 中 小 法 人 税 制 に 関 しては いわゆる 中 堅 企 業 に 対 する 課 税 のあり 方 を 検 討 する 必 要 が ある 現 行 の 制 度 では 資 本 金 が1 億 円 を 超 え 10 億 円 程 度 までの 中 堅 企 業 には 中 小 法 人 税 制 が 適 用 されず 大 企 業 と 比 べて 相 対 的 に 税 負 担 が 過 重 になる 例 が 少 なくない この ため 現 行 の 税 制 が 必 ずしも 企 業 の 成 長 発 展 に 寄 与 しているとはいえず これらの 中 堅 企 業 を 大 企 業 に 成 長 させるという 視 点 が 欠 落 していると 考 えられる したがって 法 人 の 規 模 の 区 分 では 大 法 人 に 該 当 する 場 合 であっても 事 業 の 実 態 か らみて 一 定 規 模 以 下 の 中 堅 企 業 については 大 法 人 と 異 なる 視 点 からの 税 制 を 検 討 し その 負 担 軽 減 に 資 する 措 置 を 講 ずる 必 要 がある Ⅳ 中 小 法 人 に 対 する 個 別 の 税 制 のあり 方 1. 法 人 税 の 税 率 構 造 法 人 税 を 所 得 税 の 前 払 い 的 なものと 位 置 付 ければ 法 人 税 率 は 税 の 性 格 からみて 比 例 税 率 とすべきことになる また 近 時 の 税 制 改 正 において 法 人 実 効 税 率 が 徐 々に 引 き 下 げられており 基 本 税 率 と 軽 減 税 率 の 差 異 が 縮 小 する 傾 向 にある このため 中 小 法 人 に 対 する 軽 減 税 率 制 度 を 廃 止 すべきであるという 意 見 がある しかしながら 中 小 法 人 の 財 務 基 盤 の 強 化 を 図 り 企 業 の 成 長 を 支 援 する 観 点 からは これまでどおり 中 小 法 人 に 対 する 軽 減 税 率 制 度 を 存 置 すべきである その 税 率 は 基 本 税 率 が 引 き 下 げられていることを 勘 案 すると 現 行 の 水 準 (15%)を 引 き 下 げることが 適 当 である なお 中 小 法 人 の 軽 減 税 率 が 適 用 される 所 得 の 金 額 ( 年 800 万 円 )は 昭 和 56 年 度 の 税 制 改 正 以 降 その 見 直 しが 行 われていない その 適 用 金 額 の 引 上 げの 是 非 について 検 討 する 必 要 がある 一 方 法 人 税 の 税 率 構 造 に 関 して 法 人 税 と 所 得 税 は 別 個 の 税 であり 法 人 を 独 立 し た 納 税 主 体 であると 位 置 付 ければ 必 ずしも 比 例 税 率 による 必 要 はない 米 国 では 数 段 階 の 法 人 税 率 が 導 入 されており わが 国 においても 法 人 の 規 模 等 にかかわらず 現 行 の 基 本 税 率 を 上 限 とした3 段 階 程 度 の 税 率 構 造 とすることが 考 えられる このような 段 階 的 な 税 率 構 造 となった 場 合 には すべての 法 人 に 同 一 の 税 率 が 適 用 さ 7
れるため 中 小 法 人 に 対 する 特 例 としての 軽 減 税 率 制 度 はないこととなる ただし 所 得 の 多 い 大 法 人 や 大 法 人 並 みの 所 得 を 得 ている 中 小 法 人 には 高 税 率 が 適 用 されるととも に 所 得 の 少 ない 中 小 法 人 には 低 税 率 が 適 用 されるため 実 質 的 には 中 小 法 人 の 軽 減 税 率 制 度 が 維 持 できることになる また 段 階 的 な 税 率 構 造 であれば 所 得 の 多 寡 によって 税 率 が 異 なるため 担 税 力 に 応 じた 負 担 を 求 めることができるとともに 各 税 率 の 適 用 所 得 金 額 (ブラケット)を 適 切 に 定 めれば 中 堅 企 業 の 負 担 軽 減 にも 資 すると 考 えられる なお 法 人 税 の 税 率 と 所 得 税 の 税 率 が 乖 離 しつつある 現 状 においては 法 人 事 業 と 個 人 事 業 との 間 の 課 税 のバランスが 重 要 な 問 題 になりつつある それぞれの 税 率 水 準 のあ り 方 については 引 き 続 き 検 討 を 要 する 課 題 である 2. 欠 損 金 の 繰 越 控 除 現 行 の 大 法 人 に 対 する 欠 損 金 の 繰 越 控 除 の 制 限 措 置 は 法 人 税 率 の 引 下 げに 対 する 財 源 確 保 を 目 的 としたものであることは 明 らかである ある 事 業 年 度 に 生 じた 欠 損 金 は その 後 の 事 業 年 度 の 収 益 によって 補 填 され 企 業 の 永 続 性 が 維 持 されることになる 企 業 活 動 の 継 続 性 と 業 績 回 復 を 支 援 するという 観 点 か らは 企 業 規 模 の 大 小 を 問 わず 繰 越 欠 損 金 について 控 除 制 限 を 設 けるべきではない 現 行 の 制 度 に 関 して 法 人 税 率 の 引 下 げに 伴 う 財 源 確 保 のために 課 税 ベースを 拡 大 す る 必 要 があるとしても 中 小 法 人 については 控 除 制 限 のない 現 行 の 制 度 を 維 持 すべき である なお 大 法 人 に 対 して 欠 損 金 の 控 除 制 限 を 課 していることからみると 執 行 上 の 問 題 を 踏 まえて その 控 除 期 間 の 延 長 を 検 討 すべきである 3. 貸 倒 引 当 金 現 行 の 大 法 人 に 対 する 貸 倒 引 当 金 繰 入 額 の 損 金 不 算 入 措 置 は 欠 損 金 の 控 除 制 限 と 同 様 に 法 人 税 率 の 引 下 げに 伴 う 税 収 減 を 補 填 するための 課 税 ベースの 拡 大 である 法 人 の 規 模 や 業 種 にかかわらず 貸 金 等 の 貸 倒 れリスクがあること 企 業 会 計 において は 取 立 不 能 のおそれがある 金 銭 債 権 について その 取 立 不 能 見 込 額 を 貸 倒 引 当 金 とし て 計 上 しなければならないこと 税 制 の 簡 素 化 の 観 点 からは 企 業 会 計 と 法 人 税 制 は 可 能 な 限 り 調 和 させることが 望 ましいこと 等 を 勘 案 すれば 法 人 の 規 模 等 にかかわらず その 繰 入 額 の 損 金 算 入 が 認 められるべきである したがって 中 小 法 人 についてのみ 認 められている 同 引 当 金 の 損 金 算 入 措 置 を 特 例 的 な 税 制 と 位 置 付 けることは 適 当 ではないが 中 小 法 人 に 対 する 現 行 の 制 度 は 今 後 とも 存 置 すべきである 4. 租 税 特 別 措 置 租 税 特 別 措 置 については 特 定 の 業 種 に 恩 恵 が 及 ぶことを 防 止 するとともに 既 得 権 益 を 排 除 する 観 点 から その 整 理 合 理 化 を 行 う 必 要 があるとされている 中 小 企 業 に 8
対 する 租 税 特 別 措 置 も 例 外 ではなく ゼロベースからの 見 直 しが 求 められている ただ し 中 小 法 人 の 実 状 を 勘 案 すれば その 成 長 発 展 に 資 する 特 別 措 置 は 政 策 効 果 を 検 証 しつつ 真 に 必 要 なものを 存 置 する 必 要 がある 雇 用 の 現 状 をみると 中 小 企 業 の 場 合 には 人 的 資 源 の 確 保 が 容 易 ではない 雇 用 の 維 持 創 出 を 図 る 観 点 からは 雇 用 者 が 一 定 数 以 下 の 企 業 について 雇 用 の 促 進 のため の 軽 減 措 置 を 講 ずるとともに 労 働 人 口 が 減 少 している 今 日 においては 労 働 生 産 性 の 向 上 に 資 する 税 制 を 措 置 する 必 要 がある また 資 金 不 足 のために 必 要 な 設 備 投 資 が 困 難 な 中 小 企 業 が 多 い 現 状 にかんがみると 企 業 の 競 争 力 の 強 化 に 資 する 設 備 投 資 については 投 下 資 本 の 早 期 回 収 を 支 援 するため の 特 別 償 却 等 の 措 置 を 講 ずる 必 要 がある 適 用 対 象 設 備 等 を 精 査 した 上 で 現 行 の 中 小 企 業 投 資 促 進 税 制 を 存 置 し 拡 充 することが 適 当 である 投 資 減 税 に 関 して 平 成 28 年 度 の 税 制 改 正 において 中 小 企 業 者 等 が 取 得 した 一 定 の 機 械 及 び 装 置 に 対 する 固 定 資 産 税 ( 償 却 資 産 税 )について 時 限 措 置 として 課 税 標 準 を 2 分 の1とする 特 例 が 創 設 される 予 定 である 企 業 の 償 却 資 産 に 課 税 すると 設 備 投 資 に 悪 影 響 が 生 じること また 諸 外 国 の 税 制 をみると 償 却 資 産 に 固 定 資 産 税 を 課 税 し ている 例 はほとんどないのが 実 状 である したがって 償 却 資 産 に 係 る 固 定 資 産 税 を 廃 止 すべきであるが 少 なくとも 平 成 28 年 度 に 新 設 される 負 担 軽 減 措 置 は その 適 用 対 象 設 備 を 拡 充 するとともに 恒 久 的 な 制 度 とすべきである なお 租 税 特 別 措 置 が 特 定 の 政 策 目 的 を 有 する 税 制 であることにかんがみると 前 述 した 中 小 法 人 の 要 件 のほかに その 政 策 を 実 現 するための 要 件 を 個 々の 制 度 ごとに 定 め ることも 必 要 である 5. 留 保 金 課 税 現 行 の 留 保 金 課 税 制 度 は 特 定 同 族 会 社 に 適 用 することとされているが 特 定 同 族 会 社 について 資 本 金 が1 億 円 以 下 の 法 人 の 場 合 には 大 法 人 ( 資 本 金 5 億 円 以 上 )によ る 完 全 支 配 関 係 にある 法 人 に 限 られている このため 一 般 の 中 小 法 人 には 留 保 金 課 税 の 適 用 はなく 同 制 度 によって 中 小 法 人 の 資 本 蓄 積 が 阻 害 されるという 問 題 はおおむね 解 消 されている 留 保 金 課 税 制 度 は 配 当 に 対 する 所 得 課 税 を 回 避 する 傾 向 の 強 い 同 族 会 社 に 対 し そ の 課 税 の 繰 延 べを 防 止 する 趣 旨 で 設 けられたものであり 法 人 事 業 と 個 人 事 業 の 間 の 税 負 担 の 差 異 を 調 整 する 目 的 も 有 している ただし 現 行 の 税 制 では 法 人 税 率 と 所 得 税 率 が 乖 離 するとともに 配 当 に 対 する 税 負 担 の 調 整 も 不 完 全 なものとなっており 留 保 金 課 税 を 存 続 させる 意 義 は 薄 れつつある 法 人 の 自 己 資 本 を 充 実 させ 企 業 の 成 長 を 支 援 する 観 点 からは 中 小 法 人 のみならず すべての 法 人 について 留 保 金 課 税 を 行 わないこととすべきである 9
6. 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税 法 人 税 の 税 率 や 課 税 ベースとは 別 の 問 題 として 事 業 税 の 課 税 のあり 方 は 企 業 経 営 に 与 える 影 響 度 からみて 極 めて 重 要 な 問 題 である 事 業 税 は 公 共 サービスの 受 益 によって 企 業 活 動 が 営 まれていることに 着 目 した 応 益 課 税 であり また 地 方 自 治 体 の 税 収 の 安 定 化 を 図 るために 企 業 に 一 定 の 負 担 を 求 める ものであるとされている その 性 格 や 課 税 目 的 をこのように 解 すれば 理 論 的 には 企 業 の 規 模 にかかわらず また 欠 損 法 人 であっても 事 業 税 を 負 担 すべきことになる しかしながら 現 行 の 外 形 標 準 課 税 は その 大 半 を 企 業 の 付 加 価 値 に 求 めており そ の 大 部 分 は 報 酬 給 与 で 占 められている したがって 実 質 的 には 給 与 課 税 であり 所 得 の 小 さい 法 人 や 欠 損 法 人 においては その 担 税 力 を 超 えた 負 担 が 生 じるおそれがある また 外 形 標 準 課 税 の 適 用 範 囲 の 拡 大 が 課 題 とされているが 労 働 分 配 率 の 高 い 中 小 法 人 に 適 用 すると 雇 用 の 維 持 創 出 に 悪 影 響 が 及 ぶとともに その 経 営 を 著 しく 圧 迫 することとなり 企 業 の 存 続 問 題 も 生 じかねない したがって 少 なくとも 中 小 法 人 に 対 しては 今 後 とも 外 形 標 準 課 税 を 適 用 すべきではない なお 平 成 27 年 度 の 税 制 改 正 においては 外 形 標 準 課 税 の 拡 大 により 税 負 担 が 増 加 す る 法 人 に 配 慮 し 時 限 措 置 として 付 加 価 値 額 が 40 億 円 未 満 の 法 人 に 対 する 負 担 軽 減 制 度 が 導 入 されている 中 堅 企 業 を 育 成 する 観 点 からは このような 軽 減 措 置 を 恒 久 化 すべ きであり また 一 定 規 模 以 下 の 中 堅 企 業 に 対 しては 外 形 標 準 課 税 を 適 用 しないことを 検 討 する 必 要 がある おわりに わが 国 の 税 制 には さまざまな 形 式 基 準 が 定 められており 多 くの 制 度 においてその 適 用 関 係 が 規 律 されている 資 本 金 1 億 円 以 下 を 中 小 法 人 とするというのも 一 種 の 形 式 基 準 とみることができる 形 式 基 準 には 税 制 の 適 用 関 係 を 容 易 に 判 定 できるというメリッ トがある 一 方 で その 基 準 を 満 たせば 制 度 の 趣 旨 や 目 的 を 逸 脱 して 適 用 されるという 弊 害 も 生 じやすい 中 小 法 人 に 関 する 現 行 の 資 本 金 基 準 も 同 様 であり 答 申 本 文 で 述 べたよ うな 問 題 が 指 摘 されるようになった 当 審 議 会 では 法 人 課 税 における 中 小 法 人 の 範 囲 について 企 業 の 規 模 や 経 営 実 態 等 を 的 確 に 反 映 する 基 準 や 指 標 を 検 討 したが 答 申 本 文 で 述 べたとおり さまざまな 基 準 が 考 えられるとしても いずれについても 問 題 が 含 まれており 決 定 的 な 指 標 を 見 出 すことは できなかった これは 事 柄 の 性 質 上 やむを 得 ないことと 考 えられる そこで 本 答 申 は 現 行 の 資 本 金 基 準 を 廃 止 すると 執 行 上 の 混 乱 が 生 じかねないことを 踏 まえ 資 本 金 基 準 のみで 中 小 法 人 の 範 囲 を 定 めることが 適 切 でないとすれば 同 基 準 と 他 の 指 標 を 組 み 合 わせることとし 他 の 指 標 については さしあたり 従 業 員 数 とするこ とが 適 当 であることを 提 言 するものである 10
一 方 中 小 法 人 に 対 しては 課 税 ベースや 租 税 特 別 措 置 等 において 大 法 人 と 異 なるさ まざまな 税 制 上 の 措 置 が 講 じられているが 中 小 法 人 の 実 態 からみて また その 成 長 を 支 援 する 観 点 からは 今 後 とも 中 小 法 人 税 制 を 存 置 すべきであるというのが 当 審 議 会 の 結 論 であり 個 別 の 税 制 のあり 方 は 本 答 申 の 本 文 で 述 べたとおりである その 際 事 業 税 の 外 形 標 準 課 税 制 度 については 現 行 の 仕 組 みからみて 担 税 力 のないと ころに 負 担 が 生 じるおそれがあることから 中 小 法 人 には 適 用 すべきでないことを 強 調 し ておきたい また いわゆる 中 堅 企 業 について 現 行 制 度 の 下 では 過 大 な 税 負 担 が 生 ずる 場 合 があると 考 えられるため その 成 長 に 資 する 税 制 を 措 置 する 必 要 があることを 付 言 し ておくこととする 中 小 法 人 は わが 国 経 済 の 基 盤 をなすものである 地 域 経 済 の 支 えとなり その 発 展 に 寄 与 する 税 制 となることを 望 みたい 11